時間：2023-09-12 17:01:44
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇稅收征收的目的，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
關(guān)鍵詞：經(jīng)濟(jì)增長；增加就業(yè)；最終消費(fèi)率
隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制改革步伐的不斷前進(jìn)，宏觀經(jīng)濟(jì)政策在社會經(jīng)濟(jì)生活中的作用日趨明顯。2002年秋，黨的十六大提出了現(xiàn)階段宏觀調(diào)控的四個新目標(biāo)：一是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長；二是增加就業(yè)；三是穩(wěn)定物價；四是保持國際收支平衡。目前，針對我國新形勢下的宏觀經(jīng)濟(jì)政策的總體目標(biāo)體系，大家保持了一致的看法，但對于其中的目標(biāo)先后順序的選擇問題，卻有著許多爭論，爭論的焦點(diǎn)落在了當(dāng)前我國應(yīng)堅(jiān)持“經(jīng)濟(jì)增長優(yōu)先”，還是“增加就業(yè)優(yōu)先”這個問題上。
在一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家看來，堅(jiān)持以經(jīng)濟(jì)增長為優(yōu)先目標(biāo)是合理的，其理由是從經(jīng)濟(jì)總量關(guān)系看，“經(jīng)濟(jì)增長”和“增加就業(yè)”是同一個主題的不同角度表達(dá)。經(jīng)濟(jì)增長了，意味著企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大了，進(jìn)而就業(yè)自然而然會增加；反過來，就業(yè)增加了，經(jīng)濟(jì)自然也會增長。因此，人們就沒有必要再去提出“增加就業(yè)優(yōu)先”的觀點(diǎn)了，只需把精力放在發(fā)展經(jīng)濟(jì)上，失業(yè)問題自然會得到良好的解決。
從表面上看，上述觀點(diǎn)是合理的。但是結(jié)合我國的實(shí)際經(jīng)濟(jì)情況分析，我們就會發(fā)現(xiàn)不少問題。改革開放以前，我國走的是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)道路，一方面城鎮(zhèn)居民的就業(yè)問題基本由國家統(tǒng)包解決，另一方面農(nóng)業(yè)生產(chǎn)效率的低水平所體現(xiàn)出的少量農(nóng)村剩余勞動力現(xiàn)象，使得失業(yè)問題并不突出。在這個以擴(kuò)大生產(chǎn)、增加供給為主要任務(wù)的歷史發(fā)展階段，通過簡單地發(fā)展經(jīng)濟(jì)，失業(yè)問題是比較容易解決的。然而，自改革開放以后，隨著市場化經(jīng)濟(jì)進(jìn)程的逐步加深，一方面城鎮(zhèn)企業(yè)為了提高生產(chǎn)效率，進(jìn)行了一系列增效改革（比如減員增效等等），另一方面農(nóng)村可用土地的減少和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)效率的提高等因素，使得失業(yè)率逐年上升。而在這個以增加需求為主要任務(wù)的發(fā)展階段，單憑通過發(fā)展經(jīng)濟(jì)去解決好失業(yè)問題，就顯得有些力不從心了。
一、當(dāng)前我國的經(jīng)濟(jì)增長模式不能較好解決就業(yè)問題的原因
自改革開放以來，我國就是世界上經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度最快的國家之一。1978～2006年間，我國年均增長速度達(dá)到9%以上，2007年甚至超過11%。對于世界經(jīng)濟(jì)中的這個“奇跡亮點(diǎn)”，學(xué)術(shù)界從數(shù)量研究的角度分析了其原因，主要概括為：實(shí)物的投資增長、勞動者素質(zhì)的提高、人力資本的積累、生產(chǎn)力的提高等。根據(jù)世界銀行的一項(xiàng)研究顯示，在促使我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)高速增長的各項(xiàng)因素中，實(shí)物資本的形成是最重要的一環(huán)。因此，可以判斷出，投資的迅速擴(kuò)張是我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)高速增長的最重要的“引擎”。在這種以投資拉動經(jīng)濟(jì)增長的環(huán)境中，經(jīng)濟(jì)增長和擴(kuò)大就業(yè)是否還是同一個主題的不同角度表達(dá)呢？經(jīng)濟(jì)增長是否有效地解決失業(yè)問題呢？作者對此持否定態(tài)度。其原因如下：
（一）資本-勞動價格的扭曲抑制了經(jīng)濟(jì)增長對勞動力的吸納能力
自改革開放以來，我國為了吸引投資，鼓勵投資，一直實(shí)施擴(kuò)張性貨幣政策（逐步過渡到穩(wěn)健型貨幣政策，最近才轉(zhuǎn)變?yōu)榫o縮型貨幣政策），用來壓低利率。這樣，對于一個資本相對稀缺、人均資本量仍然相當(dāng)?shù)偷膰襾碚f，明顯地低估了貨幣資金的價格。另外，隨著工資和物價的逐步放開，城市勞動力、鄉(xiāng)鎮(zhèn)勞動力的成本逐年上升。由此可以推斷出：資本和勞動力價格間的相對扭曲直接導(dǎo)致了企業(yè)部門更多采用資本密集型的生產(chǎn)方式來替代勞動密集型生產(chǎn)方式。不可否認(rèn)，在某些產(chǎn)業(yè)上，資本的相對更多投入會促進(jìn)勞動生產(chǎn)率的提高。但勞動力資源比較豐富是我國目前的比較優(yōu)勢，如果在資本和勞動力價格扭曲的背景下，不合理地投資于更多的資本密集型產(chǎn)業(yè)，勢必會造成勞動力的大量閑置和企業(yè)的比較優(yōu)勢以及競爭優(yōu)勢的隱性減弱和喪失。
（二）資金分配制度不完善限制了經(jīng)濟(jì)增長對勞動力的吸納能力
作為一個發(fā)展中國家，我國仍處于資本相對短缺的狀態(tài)。正常情況下，稀缺要素在市場中可以獲得超額“租金”，也就是說在我國，企業(yè)投資收益率應(yīng)該是相當(dāng)可觀的。但實(shí)際情況相反，資金價格低估所引發(fā)的過度投資可以在一定程度上解釋這個原因，但這也不是問題的全部。另一個重要的原因在于我國現(xiàn)行的資金配置體系存在缺陷。
在人為壓低資金價格的情況下，必然出現(xiàn)對資金的過度需求。這樣，金融機(jī)構(gòu)就不得不在眾多借款人之間進(jìn)行選擇和權(quán)衡。目前，我國的金融機(jī)構(gòu)還未能完全以純粹的市場利潤最大化作為經(jīng)營目標(biāo)。在此背景下，國有金融機(jī)構(gòu)的資金配給就帶有了很濃的行政計(jì)劃色彩與所有制歧視性質(zhì)。在國有銀行的信貸過程中，往往首先選擇國有企業(yè)，其次是集體企業(yè)，最后是個體私營企業(yè)。這不可避免地造成了一些投資效率較低的國有企業(yè)比投資效率較高的私營個體企業(yè)獲得了更多的融資便利。由此可以看到，由于低效的資金配置機(jī)制，投資所帶來的經(jīng)濟(jì)增長對勞動力的吸納能力并沒有發(fā)揮出完全的功效。
（三）經(jīng)濟(jì)增長難以解決中國以結(jié)構(gòu)性和區(qū)域性為主的就業(yè)問題
與西方發(fā)達(dá)國家相比，我國的就業(yè)問題主要體現(xiàn)在結(jié)構(gòu)性方面，而不是周期性方面。在全球經(jīng)濟(jì)衰退的背景下，為應(yīng)對入世后激烈的競爭，我國國有企業(yè)進(jìn)入了更大范圍的結(jié)構(gòu)調(diào)整時期，用人大量減少。另外，農(nóng)村勞動力過剩的問題也日趨嚴(yán)重。與此同時，由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)以及政策因素的影響，我國的就業(yè)問題在地區(qū)上也存在著較大的差異，比如我國中西部的就業(yè)問題顯得特別突出。
所有上面這些因素所引發(fā)的就業(yè)問題都屬于結(jié)構(gòu)性和區(qū)域性的失業(yè)問題，有相當(dāng)一些是中國在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型過程中所獨(dú)有的現(xiàn)象。這樣的失業(yè)是難以簡單地通過加速經(jīng)濟(jì)增長就可以消解的，而更多地需要結(jié)構(gòu)性調(diào)整加以解決。
二、單純堅(jiān)持經(jīng)濟(jì)增長為優(yōu)先目標(biāo)的弊端
從上面的分析中可以看到，當(dāng)前我國的經(jīng)濟(jì)增長與就業(yè)增加并非同一主題的不同角度表達(dá)。因此，在選擇和
制定宏觀經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)時，就要對兩個目標(biāo)加以權(quán)衡，選擇出更符合我國現(xiàn)狀和更有利于我國長期穩(wěn)定發(fā)展的優(yōu)先目標(biāo)來。如果我們繼續(xù)簡單地以當(dāng)前經(jīng)濟(jì)增長模式作為優(yōu)先目標(biāo)，不但不能解決失業(yè)問題，在長期內(nèi)也可能影響我國經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定。其原因如下：
（一）在需求約束階段，通過投資來拉動經(jīng)濟(jì)增長不利于長期發(fā)展
供給和需求的矛盾是市場經(jīng)濟(jì)的主要矛盾。在生產(chǎn)力發(fā)展水平比較低的階段，生產(chǎn)不能滿足需求，擴(kuò)大生產(chǎn)、增加供給成為主要任務(wù)。而在生產(chǎn)力發(fā)展水平較高時，供給能力已相對較強(qiáng)，需求就開始成為供求矛盾的主要方面，成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的瓶頸。自20世紀(jì)90年代以來，我國的最終消費(fèi)率一直處于下降趨勢，平均偏低于世界水平的15-20個百分點(diǎn)。消費(fèi)率的偏低已成為我國進(jìn)一步追求投資拉動型經(jīng)濟(jì)增長的主要原因，而這將會使經(jīng)濟(jì)最終失去增長動力。從根本上講，在社會再生產(chǎn)過程中，投資只是一種“引致需求”，而消費(fèi)才是“最終需求”。因此，作為“引致需求”的投資的規(guī)模和結(jié)構(gòu)，在長期內(nèi)都決定于最終消費(fèi)需求的增長速度和消費(fèi)結(jié)構(gòu)的變化。如果在較長時間內(nèi)投資的增長速度快于消費(fèi)，那就很容易使投資和消費(fèi)脫節(jié)，從而造成大量的資源浪費(fèi)，降低宏觀經(jīng)濟(jì)效益。另外，當(dāng)前我國的大量投資，有相當(dāng)一部分是靠出口來消化的，這就直接隱含著較大的不確定性風(fēng)險。如果海外市場萎縮，則直接影響到我國的投資回報，進(jìn)而影響到國民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)性發(fā)展和外匯儲備乃至匯率等多方面的安全。
因此，在我國目前消費(fèi)低迷的狀態(tài)下，高速投資所形成的生產(chǎn)力在將來是否會形成有效的社會供給還是一個很大的問號，它所帶來的高速經(jīng)濟(jì)增長帶有一定的泡沫和虛假成分。如果我們不能有效地提高最終消費(fèi)率，單靠投資來拉動我國經(jīng)濟(jì)的增長，那么生產(chǎn)能力過剩、經(jīng)濟(jì)停滯增長、企業(yè)效益低下以及就業(yè)問題等問題都將進(jìn)一步惡化。
（二）繼續(xù)簡單地以經(jīng)濟(jì)增長為優(yōu)先發(fā)展目標(biāo)，可能會加重經(jīng)濟(jì)、金融風(fēng)險
在以投資作為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長主要動力的背景下，要實(shí)現(xiàn)既定的經(jīng)濟(jì)增長目標(biāo)，就必須盡可能地?cái)U(kuò)大投資規(guī)模。在財(cái)力有限、擴(kuò)張性財(cái)政政策難以為繼的背景下，刺激民間投資增長將成為唯一的選擇。在我國，民間投資的迅速擴(kuò)張?jiān)谙喈?dāng)程度上是以銀行信貸的快速增長作為支持的，這也就意味著貨幣供給的快速增長。由于資金分配體制固有的缺陷以及銀行資金的扭曲價格的刺激，我國現(xiàn)行投資項(xiàng)目的效率在總體上并不令人滿意。大量投資項(xiàng)目的失敗將導(dǎo)致壞賬問題增加以及過量貨幣在經(jīng)濟(jì)中的滯留，在長期內(nèi)會影響經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展。
從目前情況來看，我國貨幣增長速度在較長時期內(nèi)高于名義GDP的增長速度，M2與GDP的比重也超過了200%，成為世界上該指標(biāo)最高的國家之一。貨幣供給的長期超經(jīng)濟(jì)增長，從一個側(cè)面反映了我國投資效率低下和投資結(jié)構(gòu)的不合理，另一方面帶來了比較嚴(yán)重的通貨膨脹現(xiàn)象。在這種背景下，我國繼續(xù)使用信貸膨脹來支持投資擴(kuò)張的空間已經(jīng)很小，在融資體系和企業(yè)治理結(jié)構(gòu)得到最終完善以前，通過投資來拉動經(jīng)濟(jì)快速增長的模式恐怕已經(jīng)難以為繼了。
三、就業(yè)優(yōu)先的必要性
就業(yè)問題一直是各國政府都極其關(guān)注的問題。一方面，大量的失業(yè)會導(dǎo)致勞動力資源的極大浪費(fèi)，另一方面
會影響到一國的政治經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定。因此，從各國的實(shí)踐看，充分就業(yè)一直都是主要的宏觀政策目標(biāo)。
（一）增加就業(yè)是優(yōu)化我國總需求結(jié)構(gòu)的一個重要途徑，是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長的有效手段
近年來，我國消費(fèi)需求的低迷以及由此而造成的總需求結(jié)構(gòu)不合理，已成為我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展的主要障礙。雖然我國政府也制定了一系列政策來促進(jìn)消費(fèi)需求，但收效甚微，最終消費(fèi)率在2000年以后繼續(xù)降低，達(dá)到了改革開放以來的最低點(diǎn)。造成消費(fèi)需求不振的原因很多，其中就業(yè)不充分是一個相當(dāng)重要的原因。
根據(jù)消費(fèi)理論，決定一個消費(fèi)主體消費(fèi)路徑的主要因素就是恒久收入。恒久收入不但取決于當(dāng)期收入，還取決于對未來收入的預(yù)期。因此，如果一個家庭中，有一個或幾個成員失業(yè)，必然造成整個家庭的恒久收入的下降。鑒于此，通過增加就業(yè)來改善家庭的收入預(yù)期，可以有效地引發(fā)消費(fèi)需求，擴(kuò)大內(nèi)需，從而彌補(bǔ)當(dāng)前我國主要靠投資拉動經(jīng)濟(jì)增長的不足，能夠真正起到帶動經(jīng)濟(jì)增長的作用。
（二）增加就業(yè)也是解決中國收入分配不平衡的重要途徑
隨著我國經(jīng)濟(jì)的高速增長，收入分配不平衡的現(xiàn)象日益明顯。根據(jù)相關(guān)研究得出的結(jié)論，一國居民的收入分配的基尼系數(shù)如果在0.4以上，就屬于收入分配極不平等的國家。我國目前的基尼系數(shù)大約在0.45左右，可以看出我國的收入分配已進(jìn)入極不合理的階段。
我國收入分配不平衡主要體現(xiàn)在兩個方面，一個是城鄉(xiāng)收入分配的不平衡，一個是地區(qū)收入分配的不平衡。從城鄉(xiāng)收入情況看，我國城鄉(xiāng)居民人均收入的比率為2.5，這一數(shù)字明顯高于亞洲其他低收入國家的平均水平（1.5），也高于中等收入國家的平均值（2.2）。從地區(qū)收入差異來看，我國的地區(qū)差距（主要是東、西部之間的差距）在世界上排在前列。
收入分配長期的不均衡，不僅會嚴(yán)重影響到我國的最終消費(fèi)率，也會引起諸多的社會問題，更嚴(yán)重的還會危及到社會的穩(wěn)定。如何解決好這個棘手的問題，成為了我國政府所面臨的一個難題。在西方發(fā)達(dá)國家中，收入分配的不平衡主要是通過政府財(cái)政的轉(zhuǎn)移支付以及健全的社會保障體系予以調(diào)整的。但是，對于我國來講，如此巨大的財(cái)富差異以及如此眾多的貧困人口，是財(cái)政難以負(fù)擔(dān)的。從現(xiàn)實(shí)看，創(chuàng)造更多的就業(yè)機(jī)會是解決城鄉(xiāng)和地區(qū)收入分配不平衡的重要手段。因此，如果解決好就業(yè)問題，再配合其他的合理措施制度（比如稅收制度的改革，社會保障制度的改革等），則可以較大程度地減弱目前我國嚴(yán)重的貧富差距現(xiàn)象，從而不僅可以解決棘手的社會問題，也可以通過提高最終消費(fèi)率起到拉動經(jīng)濟(jì)合理增長的作用。
四、總結(jié)
綜上分析，針對我國目前來說，將充分就業(yè)作為宏觀經(jīng)濟(jì)政策的優(yōu)先目標(biāo)是符合國情并有利于經(jīng)濟(jì)長期穩(wěn)定的必然選擇，對我國長期的經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定增長意義重大。
參考文獻(xiàn)：
1、李揚(yáng).中國金融論壇[M].社會科學(xué)出版社,2004.
2、金成曉.“有效需求”不足的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)分析[J].經(jīng)濟(jì)縱橫,1998(12).
關(guān)鍵詞：明代;賦稅征收;折畝
中圖分類號：K248 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
文章編號：1003-0751（2015）01-0122-08
明代土地及相關(guān)制度研究一直受到學(xué)人的重視，梁方仲先生提到畝制差異與折畝問題①。何炳棣先生認(rèn)為明代華北不少州縣從明初即進(jìn)行了折畝，中后期實(shí)行折畝的州縣不斷增加②。陳鋒先生探討了清代安徽折畝地域與時間、折畝動因、折畝方式，以及折畝前后田額比較③。欒成顯先生對徽州府休寧縣的萬歷清丈作了研究，認(rèn)為休寧萬歷九年清丈是在維持原額的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，清丈時將非耕地資源的山、塘、河、潭、城內(nèi)地部分納入到田土統(tǒng)計(jì)中，造成同一納稅標(biāo)準(zhǔn)下一稅畝所包含的土地面積迥異④。商峴先生認(rèn)為，折畝導(dǎo)致兩種土地?cái)?shù)據(jù)的存在，并分析了折畝對耕地?cái)?shù)據(jù)的影響⑤。趙岡先生利用存世的魚鱗圖冊進(jìn)行分析，認(rèn)為稅畝總額大于實(shí)畝總額⑥。趙先生提出了處理折畝誤差可行性的研究路徑⑦。傅輝提到折畝的重要原因是在維持土地原額的基礎(chǔ)上對丈量中超出原額部分的變通處理⑧。以上學(xué)者主要從制度史方面論述折畝及其相關(guān)問題，有些結(jié)論還有一定的討論空間。本文擬在利用方志資料的基礎(chǔ)上，從賦稅征收角度探討明代河南折畝的背景、折畝的進(jìn)程、折畝體現(xiàn)的均平觀、折畝對土地?cái)?shù)據(jù)的影響以及明代南北地區(qū)的折畝差異。不當(dāng)之處，敬祈方家指正。
一、河南折畝的背景
由于政府移民政策與墾荒優(yōu)惠政策的實(shí)施，河南土地在明初的數(shù)十年間得到了迅速開發(fā)。衛(wèi)所屯田與開中法能夠維持軍隊(duì)供給，宗藩俸祿支出較低。明太祖、明成祖又認(rèn)為維持“原額”乃國家仁政之表現(xiàn)。因此，較好的財(cái)政狀況與政治理念使得明初賦稅“原額”處于較低水準(zhǔn)，這即所謂的財(cái)政“原額主義”⑨。這種較低且派定不均衡的“原額”大體上是根據(jù)明初政治、經(jīng)濟(jì)狀況確定的，體現(xiàn)著國家與編戶齊民間的人身支配關(guān)系。⑩就河南而言，賦役原額大體上是根據(jù)洪武二十四年（1391）黃冊纂修時各府州縣的田土和人口而確定的。其中某些地域，由于經(jīng)濟(jì)恢復(fù)較快，或受戰(zhàn)亂影響較小，其確定的賦額因而較高。如懷慶府，據(jù)成化《河南總志》載，洪武二十四年懷慶府“戶一萬四千五百四十三，口一十一萬六千六百九十”，田土、賦稅分別為“二萬八千三百四十頃九十一畝”、“稅糧麥絲米三十八萬二千
收稿日期：2014-11-12
*基金項(xiàng)目：教育部人文社科重點(diǎn)研究基地重大項(xiàng)目“明清以來河南基層社會轉(zhuǎn)型研究”（06JJD770010）
作者簡介：牛建強(qiáng)，男，河南大學(xué)黃河文明與可持續(xù)發(fā)展研究中心暨黃河文明傳承與現(xiàn)代文化建設(shè)河南省協(xié)同創(chuàng)新中心教授，博士生導(dǎo)師（開封 475001）。
劉文文，男，河南大學(xué)黃河文明與可持續(xù)發(fā)展研究中心研究人員（開封 475001）。
七百六十石”。而南陽府與汝寧府在元末所受戰(zhàn)爭創(chuàng)傷嚴(yán)重，盡管地域廣大，但人口稀少，開發(fā)較慢，直到洪武末期人口和開墾的土地?cái)?shù)量也很有限，其確定的賦稅原額因而也較少。據(jù)成化《河南總志》載，南陽府洪武二十四年的田畝、賦稅分別是“一萬四千三百二十四頃六十五畝”、“稅糧麥絲米一十三萬九千二百六十三石”，汝寧府洪武二十四年的田畝、賦稅分別是“一萬三千四十一頃五十八畝”、“稅糧麥絲米一十二萬四千六百一十二石”。
明太祖為了迅速恢復(fù)殘破的北方農(nóng)村經(jīng)濟(jì)，實(shí)施了大規(guī)模移民計(jì)劃，土地開發(fā)迅速。不過，受地理因素影響，這種開發(fā)是不平衡的，豫北和豫中開發(fā)較快，豫南、豫西南等地相對遲緩。體現(xiàn)在賦役原額上，即豫北、豫中等地在洪武末就處在一個相對高位上，這可從州縣志中的戶口、田土數(shù)字以及賦稅額中得到反映，如懷慶府所轄六縣，洪武二十四年田賦原額少的有三萬多石，多的近九萬石，其他各縣也有五六萬石。開封府杞縣洪武二十四年近七萬石。而同期南陽府的田賦數(shù)額，最多的如內(nèi)鄉(xiāng)縣近二萬石，最少的為鄧州，近五千八百石，大多州縣不足一萬石。所以，懷慶府和開封府田賦數(shù)額遠(yuǎn)超出上面提到的南陽府、汝寧府的田賦數(shù)額。
伴隨著大量移民進(jìn)入和土地開發(fā)，土著與遷民、大地與小地、起科地與不起科地間的矛盾日益凸顯，據(jù)《明史?食貨志》載：
凡田以近郭為上地，迤遠(yuǎn)為中地、下地。五尺為步，步二百四十為畝，畝百為頃。太祖仍元里社制，河北諸州縣土著者以社分里甲，遷民分屯之地以屯分里甲。社民先占畝廣，屯民新占畝狹，故屯地謂之小畝，社地謂之廣畝。至宣德間，墾荒田永不起科及下斥鹵無糧者，皆核入賦額，數(shù)溢于舊。有司乃以大畝當(dāng)小畝以符舊額，有數(shù)畝當(dāng)一畝者。步尺參差不一，人得以意贏縮。土地不均，未有如北方者。
這段材料清晰地記載了明初華北的土地登記情況，即土著占的是廣畝，移民或者說屯民占的是狹畝，證明明初華北土地登記存在著大小畝的差異。至宣德時，將“無糧白地”（不起科地）從輕起科，為了保證區(qū)內(nèi)的賦稅保持原額，就有可能將轄區(qū)內(nèi)土地折畝。
折畝的另一個原因就是均平賦役。明初包括河南在內(nèi)的華北平原的大、小地之別，一直持續(xù)到嘉靖、萬歷時期。這種局面與土地等級作弊糾結(jié)在一起，如豪猾將優(yōu)等田地指作荒地薄地，嚴(yán)重影響了賦稅征收公平性。而折畝能夠在一定程度上均平大、小地之間的賦役負(fù)擔(dān)差異。
折畝非始于明代。儒家經(jīng)典《周禮》即有“一易、二易、三易”之田的記載。北宋也有折畝痕跡，如馬端臨《文獻(xiàn)通考》載：“乞依條據(jù)土色分外，只將第十等之地再分上中下三等折畝均數(shù)，謂如第十等地每十畝合折第一等一畝，即第十等內(nèi)上等依元數(shù)，中等以十五畝，下等以二十畝折地一畝之?dāng)?shù)是也，詔諸路概行之?！标P(guān)于明初華北平原的折畝現(xiàn)象，方志中有不少實(shí)例，如鄭州“洪武二十四年至天順年，官民田上中下俱折上地三千四百四十二頃五畝。成化至正德年，官民田地上中下折上地三千五百二十頃七十二畝”。密縣“本縣民田分上中下三則，共折一色行糧上地一千二百二十八頃七十五畝。（案，洪武二十年令河南開荒田永不起科，每中地二畝五分折上地一畝，下地七畝折上地一畝）”。顧炎武《天下郡國利病書》中抄錄了山東諸城縣情況道，“洪武初年，朝廷分遣監(jiān)生并秀才丈勘北方田地。而本縣丈勘者為小王秀才云。王不知何許人，其丈地以賦役為名，計(jì)畝準(zhǔn)折。如肥地一畝折賦役地三畝;稍次一畝折二畝，又次者一畝折一畝半。照地折畝，按畝征糧，以為重輕等準(zhǔn)則”。不過，記載明初華北平原土地登記制度的史料頗少，很難判定河南在明初實(shí)施折畝的地域特征?！睹魇?食貨志》記載“至宣德間，墾荒田永不起科及下、斥鹵無糧者，皆核入賦額，數(shù)溢于舊。有司乃以大畝當(dāng)小畝，以符舊額，有數(shù)畝當(dāng)一畝者”。盡管存在著折畝情形，土著占據(jù)廣畝與屯民占據(jù)狹畝的矛盾在政治較為清明、行政效率較高、財(cái)政狀況較好的明前期并未激化。洪武二十八年頒布詔令，“二十七年以后新墾田地，不論多寡，俱不起科。若有司增科擾害者，罪之”。在這種背景下，百姓便可較易地獲得新的土地，以補(bǔ)償因土地等級低下而造成的賦稅繳納中的缺額部分。
隨著華北平原土地開發(fā)殆盡，加之權(quán)貴、豪強(qiáng)的掠奪，土地占有狀況改變，他們把大量賦稅轉(zhuǎn)移到百姓身上，甚至把起科地變?yōu)椴黄鹂频?，接納中小戶投獻(xiàn)等。這導(dǎo)致區(qū)域內(nèi)承擔(dān)賦稅的土地越來越少，而非人道的陪納問題愈益嚴(yán)重，加之地方政府行政費(fèi)用的結(jié)構(gòu)性缺陷，地方政府越來越難“足額”征收。為了改變這種狀況，在以田賦為主的財(cái)政體制下，地方政府只有兩種選擇，一是提高在冊田地的單位田畝賦稅量，來彌補(bǔ)土地“流失”所造成的賦稅缺口;二是將新開墾土地納入到稅收登記系統(tǒng)。第一種選擇會加劇百姓賦稅負(fù)擔(dān)，這樣第二種選擇也就合乎邏輯，即在保證原額賦稅足額征收的前提下，將先前的開墾土地（甚至非耕地資源）納入到稅收體系中。
其他耕地和非耕地資源在分擔(dān)稅糧時也有兩種方式，一種是三等九則制，或者叫級差地租制（趙岡稱之為復(fù)合稅率制），另一種是折畝制。兩者從理論上講并未有實(shí)質(zhì)性差異（在極端對應(yīng)與相互轉(zhuǎn)化的情況下，其承擔(dān)的賦稅總量應(yīng)該相等），在具體州縣實(shí)行折畝，簡化了納稅程序，節(jié)省了人力、物力，在稅收承擔(dān)上沒有實(shí)質(zhì)性優(yōu)惠。在天啟之前的河南方志中，沒有抱怨單純因州縣土地折畝或是三等九則而引起的賦稅不公。嘉靖以降的土地清丈讓絕大部分州縣在清丈后能夠輕易地完成賦稅“原額”。真正造成不少州縣如唐縣、杞縣等強(qiáng)烈抱怨的是萬歷、崇禎時期按畝派征的三餉。按照當(dāng)時三餉派征方式，是依據(jù)在冊土地頃畝，那些實(shí)行三等九則制的州縣因?yàn)樘锿翑?shù)量多而蒙受巨額攤派，如內(nèi)鄉(xiāng)縣成化十八年起科夏、秋地，加上不起科地，不到2800頃，萬歷初年清丈“計(jì)田地三則共一萬七百二頃五十四畝”，“萬歷四十八年，兩次奉文每畝加增九厘，以上中下田地、上中下山地及租地一萬二千六十九頃八十七畝有奇計(jì)之，止該加增銀一萬八百六十二兩八錢八分七厘五毫耳。不知何以加增至一萬五千六百六十七兩七錢二分九厘七毫有奇，載在實(shí)征田單”。盡管“不知何以”加增了四千八百兩左右，但兩個數(shù)據(jù)皆是以三等九則為基礎(chǔ)攤派的。內(nèi)鄉(xiāng)縣如以成化十八年（1482）賦稅數(shù)據(jù)為原額的話，攤派餉銀只有實(shí)際征收額的四分之一左右。同樣，因折畝而致加增餉銀數(shù)小的例子也不少見。造成河南折畝州縣與未行折畝州縣三餉加派數(shù)額懸隔的原因是，河南大部分州縣折畝基本以優(yōu)等土地為基準(zhǔn)，折畝后的土地?cái)?shù)字小于或遠(yuǎn)小于折畝前的土地?cái)?shù)字，因此那些未行折畝的州縣增加了更重的三餉負(fù)擔(dān)。
二、河南折畝的情況
盡管史料失載嚴(yán)重，還是有跡象表明河南的一些州縣在明初即實(shí)行了折畝，不過大規(guī)模的折畝則是伴隨著明中期后的清丈而進(jìn)行的。未經(jīng)過認(rèn)真清丈的折畝，在理論上是很難達(dá)到均稅效果的。不少方志對于折畝時間記載不明，較明確記載的大多都是嘉靖十年以后的。若明后期數(shù)據(jù)遠(yuǎn)小于前期，或者提到“小地”“成熟小地”“大地”和“一則地”等字樣，都可視作折畝的依據(jù)。另，一些方志未載明折畝和折畝的比率，并不意味著該地方未實(shí)行折畝。下面我們依據(jù)具體材料以分府的形式來考察明代河南折畝的情況。
1.開封府
開封府共33州縣，折畝的有27州縣。鄭州，洪武二十四年至天順年間，官民田地上中下俱折上地三千四百四十二頃五畝;成化至正德年間，官民田地上中下折上地三千五百二十頃七十二畝。陳州，“查民田三百六十弓一畝”。鈞州密縣，“洪武二十年，令河南開荒田永不起科。每中地二畝五分折上地一畝，下地七畝折上地一畝”。新鄭縣，“嘉靖十年，丈地均糧，不問山河、溝澗，一概報冊，增至原額九千四百四頃二十八畝。地薄賦重，即于是年定為堪、頗、平、走四色，折算比例略”。西華縣，“嘉靖二十一年，從華民請，舉壤土而丈量之，以定徭役……其所用弓，即陳州發(fā)下六尺二寸之官弓也，百年來遵守弗違”。尉氏縣，嘉靖十年左右，知縣游鳳儀奉上司文移丈量過地，以五等為則，共一萬二千九百五十四頃五十六畝。又同書引《河南賦役文冊》云，嘉靖二十四年，尉氏地三千六百六十一頃一十八畝。萬歷《開封府志》明確記載了洧川縣、原武縣、封丘縣、陽武縣等縣的折畝情況。萬歷《開封府志》記載的田土數(shù)據(jù)有的比嘉靖清丈時少得多，如鄢陵縣，“嘉靖十一年，知縣馮霄奉文丈量過夏地三千五十頃八十五畝，秋地八千五百九頃”，而萬歷時為“官民田五千四百九十五頃四十二畝”。萬歷末年有的數(shù)據(jù)遠(yuǎn)少于萬歷初年的田土數(shù)字。如許州，萬歷初年“官民田一萬四千九百六十頃六十二畝”，到萬歷四十六年（1618）“本州地五千三十九頃九十七畝”。前后數(shù)據(jù)相差懸殊，可以推斷因折畝而致。延津縣，“民地三百六十步為一畝”。中牟縣，萬歷十九年，知縣陳幼學(xué)“開荒折地，以蘇民困”。扶溝縣，“（萬歷）三十九年，核實(shí)條鞭法，共地三千七百七十頃四十六畝”，“定制二百四十步為一畝，買賣地畝準(zhǔn)此。上冊征收則以三畝七分六厘五毫為一畝”。襄城縣，“萬歷九年，奉文均田，田分平山下三則”，“共額折平田一萬二千二百八十四頃五畝”。汜水縣，“爰分三等，今昔同之”，“共折一等中地二千三百九十頃九十畝”。河陰縣，“原額上中下共折中地一千六百四十二頃二畝”。商水縣，“每小地一頃折糧地六十六畝”。儀封縣，“查本縣民田三百六十步為一畝”，“衛(wèi)地二百四十步為一畝”。臨潁縣，“膏腴之田一而當(dāng)一，平土岡田二而當(dāng)一，磽瘠確田三而當(dāng)一，沙瀉斥鹵田四而當(dāng)一”。郾城縣，“凡田額傳志所列原額，即荊志明季三則折中之額，是萬歷丈量數(shù)也”，“折民田大弓三千二百七十九畝”。項(xiàng)城縣，“查民田三百六十弓為一畝，更名地二百四十弓為一畝”。太康縣，“小弓共地二十頃八畝，比照民田六百八十四步為一畝，共折原額地”。滎陽縣，“原管折成一色民地四千五百九十三頃四十五畝”。陳留縣，“前朝（明）原分全、減、輕三則”，“減地一畝五分折全糧一畝，輕地二畝五分折全糧一畝”。原武縣，“民田臨河四百八十步為一畝，衛(wèi)地二百四十步為一畝”。材料中所載丈量弓口大小不一，顯示出存在折畝換算的情況。
2.彰德府
彰德府共7州縣，折畝的有2州縣。磁州，“嘉靖十一年，奉例丈地均糧，共折中地六千四百五頃九十五畝”。臨漳縣，“萬歷年間，奉例清丈地畝”，“二畝折一起科”，“堆沙地七畝折一起科”。
3.衛(wèi)輝府
衛(wèi)輝府共6縣，折畝的有6縣。萬歷十二年，全府官民夏秋上、中、下，共折中地三萬八千六百九十五頃八十三畝。
4.懷慶府
懷慶府共6縣，折畝的有3縣。武陟縣，“查本縣民平沙地以四百八十步為一畝”，“民堆沙地以七百二十步為一畝”。孟縣，“清初田制，一仍萬歷之舊。孟縣一等地三千七百八十四頃四十四畝”。溫縣，“原額五等區(qū)地：一等上地每畝夏秋兩季稅糧一斗五合，二等灘地二畝一分折上地一畝，三等沙地三畝折上地一畝，四等半沙半堿地三畝五分折上地一畝，五等全沙全堿十畝五分折上地一畝”。
5.河南府
河南府共14州縣，折畝的有9州縣。陜州，“查本州民地原系七百二十步為一畝”。登封縣，嘉靖年間“民苦等則不均告罷。地一萬三百余頃，以原額攤之。萬歷七年，知縣劉沂丈量”，“共地六千六百五十七頃八十六畝”。偃師縣，“嘉靖四十年，定官民地四千五十七頃五十四畝。萬歷間，定為九等則例。原額九等共地五千七百八十九頃八十七畝，折成一等上地三千二百二十二頃九十九畝”。永寧縣，“蓋自張司馬以劃一折畝奏請而后田有定畝，戶有定籍”。新安縣，“萬歷間行一條鞭法，地分二等，通折一則上地一千六百六十九頃四十五畝”。嵩縣，“原額九則，內(nèi)有崇山峻嶺，耕犁不及，步尺難施，率以鍬镢布種，因計(jì)工作稞，名曰山稞。原額七萬五千七百余石折三等坡地七千五百六十余頃。山稞折坡者過半”。洛陽縣，“敝縣每小畝作一畝，他縣四五畝作一畝”。盧氏縣，“原額以三等九則，折算成上地一千九百頃六十八畝”。閿鄉(xiāng)縣，順治《閿鄉(xiāng)縣志》卷二《田賦》提到“原額好、沙二色地共二千六百八十八頃八十畝八厘六分”。據(jù)成化《河南總志》卷七《河南府》載，永樂十年（1412）起科夏秋地與不起科夏秋地共319622畝，大于清初順治原額數(shù)。
6.南陽府
南陽府共13州縣，折畝的有3州縣。裕州，“膏腴之田一以當(dāng)一，平、石、岡田二而當(dāng)一”。新野縣，“嘉靖十二年，奉例丈地均糧，凡四千八百二十頃六十九畝。今按，明季舊額三則地一萬六百三十五頃七十二畝”。內(nèi)鄉(xiāng)縣，“內(nèi)鄉(xiāng)獨(dú)于田地外，將計(jì)二折一之山地二千七百余頃入冊起科”。
7.歸德府
歸德府共9州縣，折畝的有9州縣。據(jù)載，“他郡有折畝有不折畝，而宋地皆折之”。顯示歸德府普遍折畝。
8.汝寧府
汝寧府共14州縣，折畝的有10州縣。光州，“萬歷十一年，知州李梧立地畝碑記現(xiàn)存，俱用七尺五寸為一弓”。信陽州，“查本州民田系八百六十四步為一大畝”。上蔡縣，“地畝雖折而糧額依然。又更名原額大地一百四十四頃二十七畝”。新蔡縣，“查民田四百三十二弓為一畝，更名地二百四十步為一畝”。汝陽縣、真陽縣、光山縣也存在著折畝現(xiàn)象，“汝屬等處俱系大畝為率，汝陽三畝六分折一畝，真、光等縣或四畝折一畝，惟息地小畝一例派算”。商城縣，“自成化八年于固始縣分出，彼因山高地瘠，田地磽薄，雖有上中下三等，概以小畝二畝五分折算一大畝，攤派原額稅糧”。西平縣，“更名地二百四十弓一畝，民田三百八十二弓一畝”。確山縣，“查民田九百六十弓一畝，更名地二百四十弓一畝”。
從各地折畝時間看，能準(zhǔn)確確定為嘉靖時的折畝州縣并不多，而無法確定折畝時間的超過一半以上。一般來說，要實(shí)現(xiàn)丈地均糧的改革效果，需在丈地后對不同等則土地進(jìn)行折算，然后分?jǐn)偂霸~”。這樣，在嘉靖時的賦稅改革中定有部分州縣采取了這種簡便的折畝方式，那些未能確定折畝時間的州縣也應(yīng)有相當(dāng)部分在此間實(shí)行了折畝。除此節(jié)點(diǎn)外，萬歷初年張居正大規(guī)模推行一條鞭法也應(yīng)是折畝的重要時段。
綜上可知，明代河南共有69州、縣進(jìn)行了折畝，占總州縣（107州縣）比率約65%。假如何炳棣先生認(rèn)為的“一則地”“一例地”可作為判定折畝實(shí)施的標(biāo)準(zhǔn)，這一折畝比率還會更高。何先生提到清代河南折畝州縣為62縣，少于明代折畝州縣數(shù)。各府中折畝比例最高的是歸德府與衛(wèi)輝府，皆全部折畝。比例最低的是汝州，目前尚未發(fā)現(xiàn)有折畝的情況。最讓人感到意外的是南陽府，萬歷九年前有確切土地清丈記錄的6州縣，只有3州縣折畝，當(dāng)然這中間可能存在著史料失載的情況。另一個合理解釋是在丈地后其可能增加了足夠多的田土。南陽府成化十八年在冊土地?cái)?shù)為14719頃，嘉靖三十一年（1552）在冊土地?cái)?shù)為78362頃，順治《河南通志》記載的南陽府原額為186740頃（與萬歷清丈數(shù)相差不大），而增加的大量田土可以在完成賦稅原額上有較多選擇。但同樣面積較大、明初原額較少的汝寧府卻有71%左右的折畝率。河北三府中只有彰德府的折畝率未達(dá)到50%。我們在判斷州縣是否折畝時，除了根據(jù)方志記載外，還從不少州縣對未折畝的抱怨中獲得線索。如《日知錄》載，“河南八府而懷慶地最小，糧獨(dú)重。開封二十四州縣而杞地獨(dú)少，糧獨(dú)重”。也提到懷慶府與杞縣實(shí)行的是小畝。言外之意，不少相鄰府縣實(shí)行了折畝。道光《河內(nèi)縣志》與民國《孟縣志》均提到田地以240步（弓）為1畝。不止懷慶府，黃河以北的其他二府也有類似現(xiàn)象。如彰德府林縣“行糧地向只有小畝，無大畝”。此外，還有數(shù)條資料顯示了折畝區(qū)域。如，嘉慶《息縣志》提到“惟息地小畝一例折算”，“汝屬大畝折算”。表明汝寧府?dāng)?shù)縣實(shí)行了折畝。又如，唐縣“大率五畝零始可當(dāng)各州縣一畝”，道出了除唐縣外南陽府廣泛折畝的事實(shí)。此外，明人王士性說“其（中州）田土甚寬，有兩畝、三畝作一畝，名為大畝，二百四十弓為一小畝”。同樣表明萬歷二十年前后河南大量存在田地折畝的現(xiàn)象。
三、非耕地資源納入折畝中的思考
在傳統(tǒng)社會，各個階層均重視“均平”“公平”問題，明人王直在《抑庵文集》卷五《贈李知府赴任詩序》提到，“民之所好者，衣食足而力役均;其所惡者，饑寒之不勝，勞苦之不釋也”。充分說明各個階層對“均平”的期待，統(tǒng)治階級認(rèn)為適度的“均平”對政權(quán)的長治久安有利。非耕地資源雖不是現(xiàn)代意義上的耕地，但在某種程度上具有經(jīng)濟(jì)價值。更重要的是，非耕地資源納入折畝范圍，擴(kuò)大了納稅土地基數(shù)，這樣比較容易完成賦稅征收。在丈地過程中，河南不少州縣明前期就已將一些非耕地資源納入其中，如成化《河南總志》載有洪武二十四年、永樂十年、成化十八年各州縣的“秋地”，其中汝寧府息縣稱“秋田地塘”，說明息縣當(dāng)時即將“塘”這類非耕地納入到土地之中。河南府嵩縣有所謂的“山稞”，嘉靖九年，鄭州知州邵騰漢丈地，“自山川溝澗，下逮沮濡林葬，以至道路阡陌，纖悉不遺，增地至五千三百八十八頃三十八畝”。開封府尉氏縣有“荒岡無收地”則例。固始縣“嘉靖元年起科官民田地塘共一千五百一十五頃八十二畝，官田地塘一十六頃四十七畝，民田地塘一千四百九十九頃三十五畝”。商城縣“嘉靖三十二年起科官民田地塘一千二十六頃七十九畝”，汝寧府光州提到“嘉靖四十年，知州熊偉用魚鱗挨丈法，分田地為上中下三等，夏稅、秋糧輕重有差，丈得實(shí)在田地、山崗、湖堰、廬舍、街基、墳塋共八千二百七十一頃六十五畝”，其中的廬舍、街基、墳塋與上面的“荒岡無收地”相比，距離耕地更遠(yuǎn)，都提到了一定數(shù)量的非耕地資源，不管是因其具有一定的經(jīng)濟(jì)價值還是因?yàn)榈胤焦僭谡傻卣郛€時的不合理行為，總之，不少州縣將大量非耕地資源納入到折畝中。其中，最典型的例子是內(nèi)鄉(xiāng)縣。
考當(dāng)時度民田之詔，凡莊田、民田、屯田、職田、養(yǎng)廉田、蕩地、牧地咸就疆理，未嘗及于各山，故南陽府屬州縣之山皆不起科，而內(nèi)鄉(xiāng)獨(dú)于田地外將計(jì)二折一之山地二千七百余頃入冊起科，亦可止矣。又以原議下地之糧倍重，復(fù)估計(jì)中下山、荒山二萬二千余頃以分任之。其意以為頃畝雖多而稅糧甚寡，不致累吾山民，豈知后來按畝加銀，竟為大困也。
原報中、下山部冊為下山地，通為一則，共一萬四千九百九十七頃四十六畝八分二厘九毫五忽六微六織。本道原議每畝派糧三勺，共該四百四十九石九斗二升四合四抄八撮七圭一粟六粒九顆八殺，由票上仍舊，今仍舊（以下二項(xiàng)，同府二州十二縣俱無。右山二十二畝八分始當(dāng)下地一畝，三十六畝六分始當(dāng)中地一畝）。
原報荒山部冊并在中下山內(nèi)，十折一，與中下山同。本道原議每十畝派糧三勺，共地七千六百四頃五十七畝九分一厘四毫九絲三忽，共該糧二十二石八斗一升三合七勺三抄七撮四圭四粟七粒九顆，由票上仍舊，今仍舊（右山二頃二十八畝始當(dāng)下地一畝，三頃六十六畝六分始當(dāng)中地一畝）今又減去一勺七抄。
在州縣政府原額不虧的前提下，對清丈出的土地以何種方式攤?cè)胭x稅，未見有劃一的規(guī)定。南陽府內(nèi)鄉(xiāng)縣根據(jù)自己特點(diǎn)，把荒山納入納稅體系，充分體現(xiàn)了基層政權(quán)某種程度上的行政自主性。內(nèi)鄉(xiāng)縣下地負(fù)擔(dān)過重，遂把部分負(fù)擔(dān)攤到數(shù)量極為龐大（22000余頃）的中下山和荒山之上，自認(rèn)為是比較公平的做法。不過，萬歷以后的三餉加派卻是“按畝加銀，（內(nèi)鄉(xiāng)）竟為大困也”。山地通過折畝作為耕地對待，要承擔(dān)與土地同樣的加派，因而導(dǎo)致大困，但我們不能反過來質(zhì)疑萬歷初將部分賦稅攤到中下山、荒山上的合理性。這些州縣將非耕地不同程度地作為折畝對象納入征稅的土地范圍，也是因?yàn)檫@些州縣的非耕地資源比例較大，且有一定的經(jīng)濟(jì)效益，這種做法符合“均平”精神。
四、折畝的南北差異與折畝對土地?cái)?shù)據(jù)的影響
1.折畝的南北差異
關(guān)于折畝的南北差異，民國《禹縣志》里的一段文字講得最為透徹：
折畝之少者其地猶中中，而折畝之多者其地殊低薄，又皆令一縣之丈地投一縣之原額，以攤一縣之原糧，而賦役由之而出。故各縣之有折算，雖有多寡而賦之分派，則無移易宜，無不均也。山陽田之折也。亦若是而已矣。今以閻氏之論核之是折田之法，南北各省皆有之。其義總以地壤相懸，故以惡多抵美少，因皆有大畝、小畝之殊，而以禹田較閻氏之說，則名同而實(shí)異。閻氏所論折田，皆以新田之無糧攤?cè)肱f田之原額，使新田之畝多該歸舊田之畝寡。統(tǒng)一縣地之先后縱言之，從大地、小地之中別為大畝、小畝之歧，而禹之折田，則以山岡之糧輕，曲符平地之糧重，須山岡之步多差敵平地之步少。就一縣地之彼此橫言之，僅有大畝小畝之目，非由大地小地而來，故閻氏所論畝較畝或差至八倍而由禹所行畝較畝僅差至數(shù)分。
其中提到的閻氏即閻若璩，其關(guān)于折畝的觀點(diǎn)收在《潛丘札記?論折畝》中。該文對江南某些地方的土地登記制度變化和折畝過程做了詳細(xì)表述。這段文字不僅大略描述了明代土地發(fā)展進(jìn)程和特點(diǎn)，而且指出了折畝的原因和折畝中需遵循的原則，即“洪武之定數(shù)不容增損”。這里的定數(shù)當(dāng)然指的是總賦稅額，也就是政書、方志等記載的“原額”。而折畝的背景也主要有兩方面：一是之前未納入稅收系統(tǒng)的新墾田的存在，以河南為代表的華北平原主要是將大量之前未納入稅收系統(tǒng)的土地主要以折畝方式納入。二是土地的肥瘠差別。在江南地區(qū)，因?yàn)樵诿鞒跬恋鼐突旧系玫搅溯^大程度開發(fā)，空閑土地不多，因此關(guān)注更多的是土地肥瘠差別。嚴(yán)格來講，兩點(diǎn)并非涇渭分明，在很多時候是相互交錯的，特別是在北方的某些州縣，大量將要以折畝納入納稅的土地并非肥瘠均質(zhì)的田土。當(dāng)然，它們在不同地區(qū)的作用不盡相同，南方新舊田地承擔(dān)賦役不公的矛盾可能大于北方，而因土地相對貧瘠和土地占有相對分散，北方更加關(guān)注平、岡、山這樣的土地等則類型。閻氏提到的是南方的一般情況，而禹州則代表了北方的一般情況。
2.折畝對土地?cái)?shù)據(jù)的影響
何炳棣先生認(rèn)為，全國范圍內(nèi)折畝對土地?cái)?shù)據(jù)有深遠(yuǎn)影響的是“嘉靖1530年‘新增土地’條例，此后新辟及復(fù)墾的土地一般都許以二三畝或更多畝折成納稅一畝。這個條例對此后三百多年土地登記制度的影響是不容忽視的。折畝必須認(rèn)為是我國傳統(tǒng)土地?cái)?shù)字失之過低的主因之一”。趙岡先生認(rèn)為何炳棣先生的“稅畝總數(shù)遠(yuǎn)比實(shí)畝總數(shù)為小”不確，并從實(shí)例推斷出稅畝總額高于實(shí)畝總額。我們認(rèn)為，稅畝與實(shí)畝孰大孰小，需考慮折畝是以上則土地還是下則土地為準(zhǔn)的問題。如果折畝以下則地為準(zhǔn)的話，那么折畝數(shù)量大于實(shí)畝數(shù)量;如果折畝以中則地或者上則地為準(zhǔn)，且上則地?cái)?shù)量不大的話，那么折畝數(shù)量一般小于實(shí)畝數(shù)量。趙岡先生的“稅畝總額實(shí)際上大于實(shí)畝總額”實(shí)際上提出了折畝在理論上的另一種可能性，但他同時忽略了其所研究的案例是否具有普遍性的問題。他依據(jù)的魚鱗圖冊是江浙和徽州地區(qū)的，明清時期江浙和徽州是經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)的地區(qū)，其賦役負(fù)擔(dān)相對于華北區(qū)是偏重的，而且土地產(chǎn)量和經(jīng)濟(jì)價值也相對較高，再加上江浙地區(qū)除了本身土地相對肥沃外，還繼承了宋元以來相對較高的賦稅額。在賦役承擔(dān)上該區(qū)總體經(jīng)濟(jì)的發(fā)達(dá)是可以抵消因土地等級差異帶來的不利影響，而人均土地占有量相對較少的狀況更加引發(fā)了他們對土地的重視，便把“塘、蕩”入冊并加分?jǐn)?，不少州縣“池、塘、蕩”以較高的土地等級折畝入冊，造成了折畝后的田土數(shù)據(jù)高于實(shí)際田土數(shù)據(jù)。這樣的狀況在江浙和徽州地區(qū)普遍存在。而包括河南在內(nèi)的廣大的北方地區(qū)，不論是土地價值，還是土地收益，都不能與江浙相比，很難找到如趙岡先生提到的“稅畝總額實(shí)際上大于實(shí)畝總額”的情況。除了極少數(shù)州縣外，河南上則地所占比例遠(yuǎn)低于低則地。而且在折畝時，折率也基本上以中則或上則地為標(biāo)準(zhǔn)確定，這樣的特點(diǎn)決定了河南折畝后的土地?cái)?shù)遠(yuǎn)小于實(shí)際土地?cái)?shù)。就全國而言，一般以上、中則地為折算依據(jù)的居多。
五、結(jié)語
折畝現(xiàn)象只有從賦稅征收的角度上觀照才能展現(xiàn)其意義，它也是在賦稅改革中普遍推行的做法，這與嘉靖以來的丈地均糧運(yùn)動密切相關(guān)。土地清丈后，對折畝的土地進(jìn)行賦稅攤派，這不僅是征收方式上的簡便，更重要的是折畝制的推行實(shí)現(xiàn)了田賦征收的相對均平，也與一條鞭法相契合。折畝制與三等九則制兩種賦稅征收方式各有其特點(diǎn)，按照嚴(yán)格的轉(zhuǎn)化標(biāo)準(zhǔn)來考察的話，它們在賦稅承擔(dān)上未有本質(zhì)區(qū)別。天啟以來的方志對折畝的褒揚(yáng)是通過對未實(shí)行折畝的抱怨來實(shí)現(xiàn)的，因?yàn)槿f歷以后按畝派征的“畝”因折畝而發(fā)生變化，未折畝的州縣承擔(dān)了更多的加稅攤派。非耕地資源納入到賦稅征收的依據(jù)中，當(dāng)然主要是因?yàn)槠浣?jīng)濟(jì)價值。諸如某些區(qū)域?qū)⒋罅可降丶{入，加上傳統(tǒng)社會對“均平”的追求，這對賦稅的征收具有積極作用。南北折畝的差異，并非僅是土地質(zhì)量的不同，還與它們各自繼承的“傳統(tǒng)”相關(guān)，特別是受經(jīng)濟(jì)因素的影響，使得北方折畝呈現(xiàn)出不同于南方的特點(diǎn)，折畝對土地?cái)?shù)據(jù)的影響主要與折畝以何種等級土地為基準(zhǔn)折算有關(guān)，凡此皆體現(xiàn)了明代折畝的復(fù)雜性和多種面相。
注釋
①梁方仲：《中國歷代戶口、田地、田賦統(tǒng)計(jì)》，中華書局，2008年。
②何炳棣：《中國歷代土地?cái)?shù)字考實(shí)》，臺北聯(lián)經(jīng)出版事業(yè)公司，1995年。
③陳鋒：《清代畝額初探――對省區(qū)“折畝”的考察》，《武漢大學(xué)學(xué)報》（社會科學(xué)版）1985年第5期。
④欒成顯：《萬歷九年清丈歸戶親供冊研究》，《中國歷史博物館館刊》1996年第2期。
⑤商峴：《明代田畝計(jì)量中的幾個問題》，《中國經(jīng)濟(jì)史研究》1996年第6期。
⑥趙岡：《簡論魚鱗圖冊》，《中國農(nóng)史》2001年第1期。
⑦趙：《技術(shù)誤差：折畝及其距離衰減規(guī)律研究――明清土地?cái)?shù)據(jù)重建的可行性研究》，《中國社會經(jīng)濟(jì)史研究》2007年第3期。
⑧傅輝：《明以來河南土地利用變化與人文機(jī)制研究》，復(fù)旦大學(xué)2008年博士畢業(yè)論文。
⑨森正夫等編：《明清時代史的基本問題》，商務(wù)印書館，2013年，第85頁。巖井茂樹在《中國專制國家和財(cái)政》提出“原額主義”概念，即是把國初以來的租稅額固定不變，即使社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展須增大必要經(jīng)費(fèi)，也不能隨之實(shí)施彈性增稅。不止是賦役征收存在原額主義概念，營業(yè)稅等也存在著類似現(xiàn)象。詳見林楓《歷史時期的原額化管理――以明萬歷前期的營業(yè)稅額為例》，《中國經(jīng)濟(jì)史研究》2007年第4期。當(dāng)然，原額并非一成不變，而是指在一定時期內(nèi)相對穩(wěn)定或者說變動不大之意。明代不同時期政書、方志記載的“原額”并非全指洪武二十四年數(shù)據(jù)。另有學(xué)者認(rèn)為，清初原額源自萬歷原額，這也有問題，如康熙《蘭陽縣志》卷二《田賦志》載，“條鞭法始于萬歷十二年，而天啟七年地銀額數(shù)，則今之踵為原額者也”。又如，乾隆《鄭州志》卷四《食貨志》載，嘉靖九年，知州“丈地，國朝仍遵嘉靖舊額”。
⑩劉志偉：《從“納糧當(dāng)差”到“完納錢糧”――明清王朝國家轉(zhuǎn)型之一大關(guān)鍵》，《史學(xué)月刊》2014年第7期。
成化《河南總志》卷八《懷慶府?戶口》，明成化刻本。
成化《河南總志》卷八《懷慶府?田賦》，明成化刻本。
明代河南各府州面積，依據(jù)譚其驤主編的《中國歷史地圖集》第七冊圖57―58，用方格求積法求得：開封府3.038萬平方公里，汝寧府3.3萬平方公里，南陽府3.124萬平方公里，懷慶府0.61萬平方公里。
成化《河南總志》卷六《南陽府?田賦》，明成化刻本。
成化《河南總志》卷五《汝寧府?田賦》，明成化刻本。
牛建強(qiáng)：《明代人口流動與社會變遷》，河南大學(xué)出版社，1997年，第2―45頁。
成化《河南總志》卷三《開封府上》，明成化刻本。
張廷玉等：《明史》卷七七《食貨一》，中華書局，1974年，第1882頁。
明代河南府州縣“無糧白地”的從輕起科非始自宣德間。大量州縣志中的“不起科土地”名目大都保留到嘉靖間，甚至萬歷初年。如成化《河南總志》中各府州縣三個年份的田土數(shù)據(jù)中的“成化十八年”后無一例外提到了“不起科民地”，數(shù)種嘉靖縣志“田賦”項(xiàng)下存有“不起科土地”名目。
出自《周禮?大司徒》：“凡造都鄙，制其地域而封溝之，以其室制之。不易之地家百畝，一易之地家二百畝，再易之地家三百畝?！编嵭椤安灰字貧q種之，地美，故家百畝。一易之地休一歲而復(fù)種，地薄，故家二百畝。再易之地休二歲乃復(fù)種，故家三百畝”。
馬端臨：《文獻(xiàn)通考》卷五《田賦考五》，中華書局，2011年，第114頁。
乾隆《鄭州志》卷四《食貨志?地畝》，乾隆十三年刻本。
嘉慶《密縣志》卷一，《田賦志?賦役》，嘉慶二十二年刻本。此處河南永不起科年份似誤，疑為洪武二十八年。
顧炎武：《天下郡國利病書》，《山東上?賦役志》，四部叢刊三編本。
《明太祖實(shí)錄》卷二四三，洪武二十八年十一月壬辰，臺灣“中央研究院”歷史語言研究所影校本，1962年。
關(guān)于明代田土弊端，陳登原《國史舊聞》、梁方仲《梁方仲讀史札記》均有論述，茲不復(fù)贅。
三等九則制并非是嚴(yán)格的三等九則，而是根據(jù)土地貧瘠狀況大概確定的征稅等則。不少州縣除了用“上、中、下”分等外，還用“金、銀、銅、鐵”或“平、岡、山”分等。
康熙《唐縣志》卷三《賦役志》，提到唐縣“大率五畝零可當(dāng)各州一畝。一應(yīng)供應(yīng)大兵差徭，如照行糧分派，則州縣輕重一體適均。若照地畝分派，是州縣有一畝之差，而唐縣遂至五倍”。最能說明的一個例子是順治《息縣志》卷一《外紀(jì)》提到“汝屬等處俱系大畝為率，汝陽三畝六分折一畝，真、光等縣或四畝折一畝，惟息地小畝一例派算。是他縣增一倍而息獨(dú)增四倍”。
康熙《內(nèi)鄉(xiāng)縣志》卷四《食貨志》，臺北成文出版社影印康熙三十四年刻本，第321―322、260―261、257―259頁。
疑是中下山、荒山等項(xiàng)以一定比例納入土地而分?jǐn)偟募釉鲢y，待考。
乾隆《續(xù)河南通志》卷二五《食貨志》，乾隆三十二年刻本。
康熙《開封府志》卷一四《田賦》，康熙三十四年刻本。
嘉慶《密縣志》卷一《田賦志》，嘉慶二十二年刻本。
康熙《新鄭縣志》卷一《田賦志》，康熙三十二年刻本。
乾隆《西華縣志》卷一四《補(bǔ)遺》，乾隆十九年刻本。
嘉靖《尉氏縣志》卷一《風(fēng)土類》，嘉靖刻本。
萬歷《開封府志》卷九《田賦》，萬歷十三年刻本。
嘉靖《鄢陵志》卷三《田賦志》，嘉靖刻本。
康熙《開封府志》卷三《籍賦志》，康熙五年刻本。
康熙《開封府志》卷一四《田賦》，康熙三十四年刻本。
同治《中牟縣志》卷七《名宦》，同治九年刻本。
光緒《扶溝縣志》卷六《賦役志》，光緒十九年刻本。
民國《重修襄城縣志》卷一六《田賦》，（抄本）。
民國《汜水縣志》卷四《賦役志》，上海世界書局鉛印本，1929年。
民國《商水縣志》卷一二《麗藻志》，1919年刻本。
乾隆《儀封縣志》卷五《食貨志》，河南建華印刷所據(jù)乾隆二十九年刻本影印，1935年。
民國《重修臨潁縣志》卷三《賦役志》，1915年鉛印本。
民國《郾城縣記》卷九《賦役》，1934年鉛印本。
宣統(tǒng)《項(xiàng)城縣志》卷八《田賦志》，宣統(tǒng)三年刻本。
乾隆《太康縣志》卷二《田賦》，乾隆二十六年刻本。
乾隆《續(xù)河南通志》卷二六《食貨志》，乾隆三十二年刻本。
康熙《陳留縣志》卷八《田賦志》，康熙三十年刻本。
嘉靖《磁州志》卷一《地里志?田賦》，嘉靖刻本。
光緒《臨漳縣志》卷三《賦稅》，光緒三十一年刻本。
順治《衛(wèi)輝府志》卷五《田賦志上》，順治十六年刻本。
道光《武陟縣志》卷一三《田賦志》，道光九年刻本。
民國《孟縣志》卷四《田賦》，1931年刻本。
乾隆《溫縣志》卷一《田賦志》，乾隆二十四年刻本。
民國《陜縣志》卷七《財(cái)政》，1936年排印本。
康熙《登封縣志》卷二《田賦》，康熙三十五年刻本。
乾隆《偃師縣志》卷八《賦役志?田賦》，乾隆五十三年刻本。
民國《洛寧縣志》卷二《田賦》，1917年鉛印本。
民國《新安縣志》卷三《財(cái)賦》，1938年石印本。
乾隆《嵩縣志》卷一九《田賦》，乾隆三十二年刻本。
乾隆《河南府志》卷八《藝文四》，乾隆四十四年刻本。
光緒《盧氏縣志》卷四《田賦》，光緒十八年刻本。
嘉靖《裕州志》卷三《田賦志》，嘉靖刻本。
乾隆《新野縣志》卷六《賦役志》，乾隆十九年刻本。
康熙《內(nèi)鄉(xiāng)縣志》卷四《田賦志》，康熙三十二年刻本。
順治《歸德府志》卷四《田賦志》，順治十七年刻本。
順治《光州志》卷三《圖籍考上》，《日本藏罕見方志叢刊》，書目文獻(xiàn)出版社據(jù)順治刻本影印，1992年。
民國《重修信陽縣志》卷十《食貨門》，1936年漢口洪興印書館鉛印本。
康熙《上蔡縣志》卷四《食貨志》，康熙二十九年刻本。
乾隆《新蔡縣志》卷二《田賦志》，乾隆六十年刻本。
順治《息縣志》卷一《外紀(jì)》，順治十五年刻本。
嘉慶《商城縣志》卷四《食貨志?丈量則例碑記》，嘉慶八年刻本。
民國《西平縣志》卷十《經(jīng)制志》，1934年刊本。
民國《確山縣志》卷一二《財(cái)政》，1931年石印本。
何炳棣先生在《中國歷代土地?cái)?shù)字考實(shí)》提供的“山東、河南、陜西折畝州縣統(tǒng)計(jì)表”中河南屬縣相加，總數(shù)不為107個。
劉文文：《明代河南土地研究》，河南大學(xué)2014年碩士畢業(yè)論文，第54―56頁。
后文曾提到唐縣“大率五畝零始可當(dāng)各州縣一畝”的例子證明確實(shí)是方志失載。
顧炎武：《日知錄》卷一《地畝大小》，乾隆刻本。
民國《林縣志》卷五《財(cái)政?田賦》，臺北成文出版社影印民國石印本，第282頁。
嘉慶《息縣志》卷七《藝文下?折畝碑文》，嘉慶四年刻本。
乾隆《唐縣志》卷三《賦役志》，乾隆五十二年刻本。
王士性：《廣志繹》卷三《江北四省》，中華書局，1987年，第36頁。
民國《鄭縣志》卷四《食貨志?地畝》，臺北成文出版社影印民國石印本，第243頁。
嘉靖《尉氏縣志》卷一《風(fēng)土類?田土》，嘉靖刻本。
嘉靖《固始縣志》卷四《民物志?田畝》，上海古籍書店影印嘉靖刻本，1963年。
順治《息縣志》卷四《食貨志》，順治十五年刻本。
順治《光州志》卷三《圖籍考上》，《日本藏罕見方志叢刊》，書目文獻(xiàn)出版社據(jù)順治刻本影印，1992年。
若非依據(jù)土地肥瘠與產(chǎn)量等因素進(jìn)行嚴(yán)格的分等折畝，并不能實(shí)現(xiàn)真正意義上的公平。如康熙《內(nèi)鄉(xiāng)縣志》卷四《食貨志?萬歷九年丈田畝清浮糧碑》載，內(nèi)鄉(xiāng)縣將上、中、下水田視為一則，將上、中地視為一則，將上、中、下山地、上山折為一則下地的做法，并非根據(jù)土地的綜合收益而定，只是表達(dá)出公平追求的取向。
民國《禹縣志》卷六《賦役志》，臺北成文出版社影印1931年刊本，第532―533頁。
閻若璩：《潛丘札記?論折畝》，《清經(jīng)世文編》卷三一《戶政六》，中華書局，1992年，第771―772頁。
小汽車稅目的具體征收范圍包括:
1、小轎車:是指用于載送人員及其隨身物品且座位布置在兩軸之間的四輪汽車。小轎車的征收范圍包括微型轎車(氣缸容量,即排氣量,下同<1000毫升);普通轎車(1000毫升≤氣缸容量<2200毫升);高級轎車(氣缸容量≥2200毫升)及賽車。
2、越野車:是指四輪驅(qū)動、具有高通過性的車輛。越野車的征收范圍包括輕型越野車(氣缸容量<2400毫升);高級越野車(氣缸容量≥2400毫升)及賽車。
關(guān)鍵詞:苗木行業(yè) 稅收征管 困境 對策
蕭山作為花卉苗木產(chǎn)業(yè)的重要基地，花卉苗木種植戶（以下簡稱苗木戶）眾多，約有1000多戶，按工商登記劃分，約96%為個體工商戶、3%為個人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)；2011年度申報的銷售收入高達(dá)53多億，其中免稅銷售額約為48億。然而，苗木戶的納稅遵從度較低、財(cái)務(wù)核算的規(guī)范性較差，這與其良好的銷售情況不相匹配，進(jìn)而導(dǎo)致稅收征管面臨很大的困境。
一、苗木戶稅收征管的困境
困境之一：實(shí)地核查中對苗木戶所租賃土地的真實(shí)性難以證實(shí)，苗木戶一般與眾多農(nóng)戶簽訂租賃合同，僅憑合同上農(nóng)戶的簽字，專管員無法判斷該農(nóng)戶是否擁有土地的出租權(quán)，假使合同是一份沒有真實(shí)標(biāo)的的虛假合同，專管員更加難以做出有效判斷。
困境之二：農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的自產(chǎn)與經(jīng)銷缺乏統(tǒng)一的界定標(biāo)準(zhǔn)，征免界線存在模糊性，例如苗木戶外購花卉、苗木種養(yǎng)一段時間，或者外購盆景養(yǎng)護(hù)一段時間再出售，這種既像自產(chǎn)又似販賣的“特殊”經(jīng)營現(xiàn)象是屬于免稅還是應(yīng)稅呢？政策上沒有明確的規(guī)定，事實(shí)上，苗木戶很少就這種經(jīng)營業(yè)務(wù)申報繳稅。
困境之三：苗木戶的財(cái)務(wù)核算混亂，匯總開票時存在未附明細(xì)銷售清單的現(xiàn)象；成本費(fèi)用核算中往往缺乏有效的原始憑證，以無效收款收據(jù)或收條入賬居多，甚至存在無憑證入賬的現(xiàn)象；大額現(xiàn)金收支的現(xiàn)象比較普遍；賬簿設(shè)置不完整，往往只有總賬，并未設(shè)置存貨明細(xì)賬等重要的明細(xì)分類賬。
困境之四：對可能存在的虛開發(fā)票現(xiàn)象無法監(jiān)控，多開發(fā)票金額對于免稅苗木戶來說不會導(dǎo)致其多繳稅款，但對于購買方來講，卻可以直接虛列成本減少應(yīng)納稅所得額，這種利弊關(guān)系極容易引發(fā)苗木戶通過虛開發(fā)票來拉攏客戶，導(dǎo)致國家稅款流失。若購買方為機(jī)關(guān)事業(yè)單位，極容易引發(fā)。
二、苗木戶稅收管理困境的原因分析
(1)苗木戶基本上是個體工商戶，以家庭農(nóng)戶承包土地經(jīng)營為主，因其銷售額超標(biāo)而強(qiáng)制認(rèn)定為一般納稅人，其進(jìn)行規(guī)范化財(cái)務(wù)核算的意識淡薄，而且以聘請兼職會計(jì)進(jìn)行會計(jì)處理為主，兼職會計(jì)水平的參差不齊導(dǎo)致苗木戶會計(jì)核算的良莠不齊；
(2)苗木戶依據(jù)《小企業(yè)會計(jì)制度》進(jìn)行核算，苗木作為一個特殊行業(yè)在執(zhí)行通用會計(jì)制度的過程中，行業(yè)的特殊性客觀上加劇了會計(jì)核算的難度，例如增值稅直接減免的會計(jì)處理缺乏明文規(guī)定、苗木成本核算不同于一般的工業(yè)企業(yè)等。
(3)苗木戶的法律意識、稅收風(fēng)險意識淡薄，對大額現(xiàn)金收支、虛開發(fā)票等違規(guī)行為缺乏風(fēng)險防范意識。
(4)稅務(wù)部門的監(jiān)控能力有限，僅憑國稅一個部門想對眾多苗木戶進(jìn)行有效監(jiān)管，可謂獨(dú)木難支。而且苗木行業(yè)點(diǎn)多面廣、季節(jié)性強(qiáng)、經(jīng)營分散、販運(yùn)業(yè)務(wù)流動性大，更加加大了稅源監(jiān)控的難度。
(5)苗木的價格沒有全國統(tǒng)一的市場參考價，其價格具有很大的隨意性和炒作性，難以通過價格對虛開進(jìn)行審核。
三、加強(qiáng)苗木戶稅收監(jiān)管的措施
(一)強(qiáng)化納稅輔導(dǎo)，有針對性地加強(qiáng)稅收法律法規(guī)的宣傳
首先，針對苗木戶，加強(qiáng)與其經(jīng)營活動息息相關(guān)的法律知識的宣傳，使其明確有關(guān)的違法風(fēng)險，提升其對《征管法》、《發(fā)票管理辦法》、《現(xiàn)金管理暫行條例》等的遵從度；
其次，努力提升兼職會計(jì)的業(yè)務(wù)水平，通過與財(cái)政部門合作，發(fā)揮每年會計(jì)繼續(xù)教育這個平臺的作用，有針對性加強(qiáng)農(nóng)業(yè)會計(jì)知識的培訓(xùn)。
(二)促進(jìn)苗木戶財(cái)務(wù)核算的規(guī)范化
首先，要求其嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)政部頒發(fā)的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會計(jì)核算辦法》，對于會計(jì)核算中存在的疑難問題，國稅等有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)積極指導(dǎo)意見，例如明確增值稅直接減免的會計(jì)處理、明確花卉苗木成本的計(jì)算期等；
其次，嚴(yán)格苗木戶銀行結(jié)算賬戶和現(xiàn)金交易賬戶的報備登記制度，核查其購銷交易結(jié)算是否都在已備案的賬戶中進(jìn)行，有無“賬外”流轉(zhuǎn)的情況。
(三)強(qiáng)化共管力度，加強(qiáng)部門之間的聯(lián)合監(jiān)管
首先，通過與地稅部門、當(dāng)?shù)卣?、村委會等機(jī)構(gòu)的聯(lián)合行動，增強(qiáng)對土地租賃真實(shí)性的核查，對核查結(jié)果異常的苗木戶及時做出相應(yīng)處理；
其次，將大額的、可疑的苗木交易納入稽查協(xié)查的范疇，針對苗木的購買方基本上是園林工程公司、房地產(chǎn)公司等，地稅部門在對這兩類公司的日常監(jiān)管中，對千萬元以上的苗木交易通過協(xié)查等方式，增加對購銷雙方交易真實(shí)性、資金流是否異常等方面的審查。當(dāng)然，國稅部門對開票數(shù)額過大的交易，也可通過協(xié)查函方式要求對方地稅部門協(xié)查貨物的真實(shí)性。
(四)強(qiáng)化行業(yè)管理，積極探索苗木行業(yè)稅源專業(yè)化管理的道路
加強(qiáng)對苗木行業(yè)的全面調(diào)查摸底，結(jié)合稅收戶籍式管理，對轄區(qū)內(nèi)的苗木種植面積、種植品種及市場銷售價格等情況進(jìn)行摸底，摸清行業(yè)征管現(xiàn)狀，分經(jīng)濟(jì)類型、銷售規(guī)模建立苗木行業(yè)稅源檔案。同時，要求苗木戶按月報送進(jìn)、銷貨登記臺賬、自種苗木登記臺賬，積極加強(qiáng)對苗木戶的日常稅收監(jiān)控。
參考文獻(xiàn):
[1]郭建軍，李文銘．花木扶疏難掩稅收黑洞（N）．中國稅務(wù)報，2004-03-10
【關(guān)鍵詞】服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)；稅收政策；對策
服務(wù)外包業(yè)是現(xiàn)代高端服務(wù)業(yè)以及國際經(jīng)貿(mào)中的重要組成部分。合肥市是“中國服務(wù)外包基地城市和示范城市”。合肥市以安徽服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)園、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)示范區(qū)和合肥經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)示范區(qū)三個“示范區(qū)”為載體，分區(qū)域、有重點(diǎn)地發(fā)展服務(wù)外包人才培訓(xùn)、信息技術(shù)外包和業(yè)務(wù)流程外包業(yè)務(wù)。合肥市服務(wù)外包基地建設(shè)已初具規(guī)模，其發(fā)展具有一定的代表性。2010年，合肥市服務(wù)外包業(yè)務(wù)總額已超過100億元人民幣，其中服務(wù)外包出口達(dá)到10億美元；從業(yè)人員達(dá)8萬人。近年來，為了促進(jìn)服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)的良性和快速發(fā)展，合肥市施行和出臺了一系列鼓勵發(fā)展服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)的相關(guān)稅收政策，對產(chǎn)業(yè)的發(fā)展起到了很好的促進(jìn)作用，但現(xiàn)行的這些稅收政策在執(zhí)行中，也存在一定的問題，需要不斷完善，才能更好的發(fā)揮作用。
一、服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)稅收政策存在的問題
（一）企業(yè)所得稅優(yōu)惠力度弱
1.服務(wù)外包業(yè)享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策激勵力度有限
目前，我國服務(wù)外包業(yè)獲得的稅收支持政策內(nèi)容范圍有限。根據(jù)國家稅收相關(guān)規(guī)定，對經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。因此，只有經(jīng)國家認(rèn)定的服務(wù)外包基地城市和示范園區(qū)內(nèi)的外包企業(yè)被認(rèn)定為技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，自2009年1月1日起五個年度內(nèi)享受15%的所得稅優(yōu)惠稅率，未納入北京、天津、上海、合肥等20個中國服務(wù)外包示范城市就只能按25%繳納企業(yè)所得稅。目前合肥市，在企業(yè)所得稅方面，服務(wù)外包企業(yè)，可以認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受15%低稅率政策。同時，也可以直接被認(rèn)定為軟件業(yè)企業(yè)，按國家相關(guān)政策，享受應(yīng)納稅額“兩免三減半”的直接稅額減免優(yōu)惠
除此之外，服務(wù)外包企業(yè)享受企業(yè)所得稅其他方面的優(yōu)惠政策內(nèi)容則很少，激勵作用有限。
2.認(rèn)定服務(wù)外包企業(yè)為高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)較高
目前，服務(wù)外包企業(yè)只有被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)，才可以享受一定的稅收優(yōu)惠政策。但是，只有符合相關(guān)規(guī)定：“高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上”條件的服務(wù)外包企業(yè)，可以認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受稅收優(yōu)惠政策。由于服務(wù)外包業(yè)的產(chǎn)品（服務(wù)）收入范圍內(nèi)容和高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)收入范圍內(nèi)容是有差別的，如物流業(yè)。因此，根據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)來認(rèn)定哪些服務(wù)外包企業(yè)是高技術(shù)企業(yè)，確認(rèn)高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上這個條件，是有一定難度的。同時，根據(jù)最新的稅法規(guī)定：我國境內(nèi)經(jīng)認(rèn)定的新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅，即“兩免三減半”政策。軟件生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行增值稅即征即退政策所退還的稅款，由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。服務(wù)外包軟件開發(fā)企業(yè)，要想獲得軟件業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的基本條件是：“年軟件銷售收入占企業(yè)年總收入的比例達(dá)到35%以上，其中，自產(chǎn)軟件收入占軟件銷售收入的50%以上。”但這個稅收優(yōu)惠確認(rèn)條件，對我國離岸外包服務(wù)軟件開發(fā)企業(yè)存在困難。目前我國許多軟件企業(yè)軟件產(chǎn)品研發(fā)能力較弱，這些企業(yè)所進(jìn)行的離岸外包服務(wù)業(yè)務(wù)中，相當(dāng)比例是技術(shù)服務(wù)性業(yè)務(wù)外包，僅有少部分是屬于軟件產(chǎn)品開發(fā)業(yè)務(wù)外包，因此，要滿足上述條件要求，使軟件收入占企業(yè)年收入的比例達(dá)到50%以上，軟件企業(yè)較為困難。實(shí)際上，目前合肥市軟件產(chǎn)品開發(fā)企業(yè)達(dá)到這個比例的不多，因而無法真正享受軟件企業(yè)所得稅激勵政策。
3.服務(wù)外包企業(yè)稅額抵免項(xiàng)目少
服務(wù)外包企業(yè)在利用稅前費(fèi)用扣除和應(yīng)繳稅額扣除方面，范圍有限，扣除的項(xiàng)目內(nèi)容和一般性企業(yè)基本一致。根據(jù)規(guī)定：服務(wù)外包企業(yè)在一個納稅年度實(shí)際發(fā)生的下列技術(shù)開發(fā)費(fèi)項(xiàng)目，包括新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)，新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)，資料翻譯費(fèi)；從事研發(fā)活動直接消耗的材料，燃料和動力費(fèi)用；在職直接從事研發(fā)活動人員的工資，薪金，獎金，津貼，補(bǔ)貼；專門用于研發(fā)活動的儀器，設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)；專門用于研發(fā)活動的軟件，專利權(quán)，非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用；專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具，工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)；研發(fā)成果的論證，評審，驗(yàn)收費(fèi)用等，在按規(guī)定實(shí)行100%扣除基礎(chǔ)上，允許再按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50%在企業(yè)所得稅稅前加計(jì)扣除。企業(yè)年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。影響了服務(wù)外包企業(yè)的技術(shù)引進(jìn)的積極性。根據(jù)規(guī)定，經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，其發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)按不超過企業(yè)工資總額8%的比例，據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅稅前扣除超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。此項(xiàng)扣除比例高于一般企業(yè)2.5%的比例。
根據(jù)稅法，服務(wù)外包企業(yè)多屬居民企業(yè)，對來源于境外的收入、股息、紅利等所得，在國外已實(shí)際繳納了所得稅額，為避免國際間的雙重征稅，國內(nèi)可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免。抵免限額為境外所得依照我國稅法計(jì)算的應(yīng)納稅額，超過部分可以在以后五個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。這樣的抵免方法存在年度較長，分國分類核算復(fù)雜。抵免數(shù)額有限問題，對外包企業(yè)的激勵作用較小。
（二）個人所得稅優(yōu)惠政策缺乏
目前，服務(wù)外包企業(yè)享受的個人所得稅優(yōu)惠政策較少，合肥市只對服務(wù)外包創(chuàng)業(yè)和領(lǐng)軍型人才以及關(guān)鍵性技術(shù)人員和外籍專家個人所得稅方面給與一定稅收優(yōu)惠，主要是施行創(chuàng)業(yè)時期的薪酬三年的免征和作為非居民納稅人享受附加扣除4800元的政策。對人才和專家從國外取的薪酬收入個人所得稅執(zhí)行國內(nèi)扣減限額政策，沒有施行當(dāng)期全額扣除的政策。對于技術(shù)人員個人的稿酬、技術(shù)轉(zhuǎn)讓，講學(xué)和培訓(xùn)等獲得的所得在稅額扣除方面內(nèi)容有限。對人才的吸引、引進(jìn)效果有限。
（三）營業(yè)稅優(yōu)惠政策有待完善
服務(wù)外包企業(yè)享受營業(yè)稅減免政策主要在三個方面：一是對經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)收入免征營業(yè)稅。二是其他業(yè)務(wù)收入免營業(yè)稅，如租金收入。服務(wù)外包企業(yè)按政府規(guī)定價格出租的公有住房和廉租住房，向職工出租的單位自有住房免征營業(yè)稅。三是銷售不動產(chǎn)方面。服務(wù)外包企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額，服務(wù)外包企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動產(chǎn)，土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時該項(xiàng)不動產(chǎn)或土地使用權(quán)作價后的余額為營業(yè)額。但在政策其他一些方面還需要完善。
1.技術(shù)服務(wù)出口缺乏稅收激勵政策
根據(jù)目前稅法，我國出口退稅政策僅限于征收增值稅和消費(fèi)稅的貨物出口業(yè)務(wù)，對于服務(wù)外包企業(yè)的服務(wù)出口不實(shí)行出口退稅政策，只實(shí)行免稅政策。因此，有較多從事離岸服務(wù)外包的合肥企業(yè)，為了享受出口退稅政策，在服務(wù)形式上不是選擇申報軟件出口，而是選擇申報技術(shù)貿(mào)易出口形式，因此，導(dǎo)致外包企業(yè)大多選擇申報營業(yè)稅而不是增值稅。但是，目前的營業(yè)稅沒有對服務(wù)出口實(shí)行出口退稅政策，導(dǎo)致其以含稅價格進(jìn)入競爭激烈的國際市場，在國際市場上減弱了服務(wù)價格優(yōu)勢，其競爭力明顯受到削弱。
2.營業(yè)稅存在重復(fù)征稅，加重了企業(yè)稅負(fù)
現(xiàn)行營業(yè)稅屬多環(huán)節(jié)征收的流轉(zhuǎn)稅，稅負(fù)有向下游遞延特點(diǎn)，對分工較細(xì)的服務(wù)外包企業(yè)的發(fā)展極為不利，存在累積征稅問題。服務(wù)外包企業(yè)分工越細(xì)，承擔(dān)的營業(yè)稅稅負(fù)越重。由于經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，生產(chǎn)外包業(yè)越來越具有分工細(xì)化和專業(yè)強(qiáng)化的特點(diǎn)，分工越來越細(xì)，重復(fù)征稅問題不可避免。稅負(fù)過高，影響了分包和轉(zhuǎn)包經(jīng)營積極性，阻礙了服務(wù)外包業(yè)的發(fā)展。
3.金融保險和物流業(yè)服務(wù)外包營業(yè)稅稅率偏高
目前，按稅法，服務(wù)外包業(yè)包含的金融保險業(yè)執(zhí)行5%的營業(yè)稅稅率，業(yè)、倉儲業(yè)、設(shè)計(jì)、咨詢等業(yè)務(wù)歸等歸“服務(wù)業(yè)”稅目，適用稅率也為5%。這兩個行業(yè)相對交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)等其他服務(wù)行業(yè)3%的稅率相對偏高，增加了發(fā)展負(fù)擔(dān)。另外，伴隨當(dāng)前企業(yè)業(yè)務(wù)流程重組趨勢，服務(wù)外包業(yè)務(wù)日趨一體化、系統(tǒng)化，許多行業(yè)相互聯(lián)系起來。如物流業(yè)就將運(yùn)輸、倉儲、包裝、裝卸、配送、流通加工及物流信息等各環(huán)節(jié)都密切聯(lián)系在一起，現(xiàn)行稅制把物流業(yè)各個環(huán)節(jié)人為地割裂開來，要求按不同環(huán)節(jié)，不同應(yīng)稅項(xiàng)目，不同稅率征稅，增加了核算的難度，在一定程度上阻礙了物流業(yè)外包的發(fā)展。
（四）增值稅優(yōu)惠政策較少
1.服務(wù)外包企業(yè)征收增值稅的范圍偏窄
目前服務(wù)外包企業(yè)屬征收增值稅的項(xiàng)目有限。多數(shù)業(yè)務(wù)所營業(yè)稅范疇，不能享受抵扣，稅負(fù)較增值稅偏重。另外，大多數(shù)服務(wù)外包企業(yè)性質(zhì)屬兼營企業(yè)，由于沒有納入增值稅的征收范圍而是按收入全額征收營業(yè)稅，購置的固定資產(chǎn)無法當(dāng)期抵扣，不利于服務(wù)外包企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步，給固定資產(chǎn)更新較快的服務(wù)外包行業(yè)造成了事實(shí)的稅收阻礙。比如，安徽省合肥市服務(wù)外包企業(yè)中的動漫設(shè)計(jì)業(yè)固定資產(chǎn)設(shè)備投入較大且要求更新加速，據(jù)筆者調(diào)查，2008～2010年其年均固定資產(chǎn)投資增長率達(dá)24%。按現(xiàn)行增值稅政策，該行業(yè)不僅要繳納3%的營業(yè)稅，因無法抵扣，還實(shí)際承擔(dān)了外購設(shè)備價款中的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，稅收負(fù)擔(dān)加重，阻礙了其快速發(fā)展。
2.服務(wù)外包企業(yè)混合經(jīng)營時也多確認(rèn)為征收營業(yè)稅征稅
部分生產(chǎn)型服務(wù)外包企業(yè)從事混合經(jīng)營行為的，在提供技術(shù)服務(wù)的同時，外包主要提供部分技術(shù)產(chǎn)品。由于外包銷售產(chǎn)品占業(yè)務(wù)比重較大，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按征收增值稅處理，但由于現(xiàn)行稅法規(guī)定為服務(wù)業(yè)，企業(yè)多按營業(yè)稅征收，增加這類生產(chǎn)外包企業(yè)的發(fā)展。
二、完善服務(wù)外包企業(yè)稅收政策的對策
（一）立足長遠(yuǎn)，改進(jìn)稅收政策激勵方式
目前，各地政府對服務(wù)外包企業(yè)的稅收政策支持，多采取給予稅率降低，稅額的減免等直接優(yōu)惠方式，這些激勵政策往往具有時效性和短暫性，服務(wù)外包業(yè)投資者在進(jìn)行投資決策時，會考慮當(dāng)?shù)禺?dāng)時政府的政策風(fēng)險，一些投資項(xiàng)目就會被取消或中斷?？梢?，直接稅收優(yōu)惠所起的作用有局限性。不利于服務(wù)外包業(yè)穩(wěn)定長期的發(fā)展。因此，對我國服務(wù)外包業(yè)的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)盡早由直接優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐蚤g接優(yōu)惠為主，對于服務(wù)服務(wù)外包業(yè)的稅收優(yōu)惠可以更多地采取延期納稅、加速折舊、投資抵免、費(fèi)用加計(jì)扣除等間接優(yōu)惠方式，多采取能調(diào)動服務(wù)外包企業(yè)積極性的稅收激勵措施，以利于支持政策長期發(fā)揮作用。
（二）加強(qiáng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策支持力度
1.放寬高新技術(shù)（服務(wù)）和軟件企業(yè)的認(rèn)定限制
建議放寬認(rèn)定服務(wù)外包企業(yè)為高新技術(shù)企業(yè)或者軟件企業(yè)方面的條件限制，適度降低高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)認(rèn)定時依據(jù)的“以高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入60%的比例”、“軟件產(chǎn)品自行開發(fā)應(yīng)達(dá)到的50%比例”等條件限制，擴(kuò)大高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠享受面。目前，從事信息技術(shù)外包、業(yè)務(wù)流程外包的企業(yè)，可不區(qū)分是技術(shù)性外包還是勞務(wù)性外包，統(tǒng)一作為技術(shù)性外包業(yè)務(wù)，在所得稅方面均統(tǒng)一享受高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策。對于已取得軟件產(chǎn)品著作權(quán)及軟件產(chǎn)品證書，同時，軟件收入符合占企業(yè)規(guī)定比例的服務(wù)外包軟件企業(yè)，可繼續(xù)享受“兩免三減半”優(yōu)惠政策。
2.加大所得稅減免政策的支持力度
應(yīng)加大對服務(wù)外包企業(yè)給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，可從企業(yè)創(chuàng)業(yè)盈利年份起，享受“兩免三減半”的定期稅收優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠到期后可以繼續(xù)享受高新技術(shù)企業(yè)15%所得稅較低稅率。也可象印度等國那樣，對從事軟件行業(yè)企業(yè)所得稅實(shí)行5年減免，后5年減半按12%比例征收，對再投資部分3年減免等優(yōu)惠政策。并對服務(wù)外包企業(yè)境外所得已納稅額扣除可考慮當(dāng)期全額扣除的做法。加大所得稅減免政策的支持力度，調(diào)動離岸外包企業(yè)的積極性。
3.擴(kuò)大企業(yè)所得稅的有關(guān)稅前費(fèi)用扣除范圍
為促進(jìn)服務(wù)外包企業(yè)的發(fā)展，對其發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，允許稅前扣除。應(yīng)擴(kuò)大企業(yè)所得稅的有關(guān)稅前費(fèi)用扣除范圍，加大稅收支持激勵力度。對于服務(wù)外包園區(qū)內(nèi)企業(yè)購進(jìn)的為研究開發(fā)項(xiàng)目服務(wù)或生產(chǎn)高新產(chǎn)品用的儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法扣除，加快設(shè)備的更新，鼓勵采用新設(shè)備。提高生產(chǎn)力。同時，應(yīng)擴(kuò)大現(xiàn)行企業(yè)所得稅的有關(guān)費(fèi)用扣除范圍，提高外包企業(yè)的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。為鼓勵促進(jìn)創(chuàng)新發(fā)展，對企業(yè)用于高新技術(shù)研究、開發(fā)和實(shí)驗(yàn)發(fā)生的研究費(fèi)用以及企業(yè)推廣高新產(chǎn)品、高新技術(shù)的培訓(xùn)費(fèi)用和高端人才、核心員工的工資和職工教育經(jīng)費(fèi)等，可考慮在稅前加倍扣除。
（三）加強(qiáng)個人所得稅優(yōu)惠政策制定
服務(wù)外包企業(yè)屬知識密集型企業(yè)。為調(diào)動服務(wù)外包企業(yè)員工的穩(wěn)定性和積極性，應(yīng)充分認(rèn)識到個人所得稅政策所起的作用。應(yīng)對服務(wù)外包企業(yè)高級主管，核心技術(shù)員工的薪酬、稿酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、從事服務(wù)外包人才培訓(xùn)的培訓(xùn)師、外籍專家短期勞務(wù)所得額等可考慮施行三年免征個人所得稅，三年后其短期勞務(wù)所得給予一定比例的減讓。對核心人才和專家從國外取的薪酬收入個人所得稅額執(zhí)行全額扣除抵免政策。
（四）強(qiáng)化營業(yè)稅政策支持作用
1.爭取服務(wù)外包企業(yè)出口服務(wù)營業(yè)稅零稅負(fù)或低稅負(fù)
為增強(qiáng)我國服務(wù)外包出口企業(yè)的競爭力，應(yīng)借鑒各國普遍對出口服務(wù)實(shí)行的營業(yè)稅零稅負(fù)或低稅負(fù)政策。爭取將營業(yè)稅納入服務(wù)外包企業(yè)退免稅政策范疇，外包企業(yè)服務(wù)出口實(shí)行營業(yè)稅退稅或免稅，積極保證服務(wù)外包行業(yè)營業(yè)稅整體保持0%～3%稅負(fù)水平，增強(qiáng)服務(wù)出口企業(yè)競爭實(shí)力，以更好地促進(jìn)服務(wù)外包企業(yè)參與國際競爭。
2.采用營業(yè)凈額征稅方式
為解決服務(wù)外包營業(yè)稅的重復(fù)征稅問題，可采取對服務(wù)外包取得的營業(yè)凈額征稅做法，即采用凈差額征稅的辦法，減輕服務(wù)外包企業(yè)的稅負(fù)。為促進(jìn)企業(yè)承接服務(wù)外包業(yè)務(wù)的積極性，對屬于營業(yè)稅征收范圍，境內(nèi)服務(wù)外包實(shí)行分包和轉(zhuǎn)包經(jīng)營的，其服務(wù)總承包方在計(jì)算營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)時，允許其營業(yè)收入扣除轉(zhuǎn)包、分包服務(wù)費(fèi)用后得到的營業(yè)凈額作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算的。
3.降低金融保險和物流服務(wù)外包適用稅率
針對金融保險業(yè)稅率相對偏高的現(xiàn)狀，建議對金融保險業(yè)的營業(yè)稅率進(jìn)行改革，設(shè)法將金融保險業(yè)的營業(yè)稅稅率降低到3%或1%水平，也可嘗試將金融保險業(yè)納入增值稅的征稅范圍，直接征收增值稅。結(jié)合物流業(yè)一體化的特點(diǎn)，建議修改營業(yè)稅目，單獨(dú)設(shè)立“物流業(yè)”稅目，將物流業(yè)系統(tǒng)中的運(yùn)輸、倉儲、包裝、裝卸、配送、流通加工以及物流信息等內(nèi)容統(tǒng)一按3%或1%的營業(yè)稅稅率征收，減輕稅負(fù)，扶持物流業(yè)的發(fā)展。
（五）加大增值稅政策支持力度
1.逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍
企業(yè)作為一般納稅人征收增值稅不存在重復(fù)征稅問題，因此，應(yīng)積極爭取服務(wù)外包企業(yè)征收增值稅，可減輕稅負(fù)。目前從我國服務(wù)外包企業(yè)的實(shí)際征稅情況來看，主要還是按營業(yè)稅征稅，不具備服務(wù)外包企業(yè)全面征收增值稅征稅的條件，但可逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍?？上葘⒉糠稚a(chǎn)業(yè)以及內(nèi)部分工比較發(fā)達(dá)的消費(fèi)業(yè)納入增值稅征稅范圍，如可先考慮在交通運(yùn)輸業(yè)、物流業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、電訊業(yè)等行業(yè)試行征收增值稅，再逐步推廣到其他外包行業(yè)。有些小型服務(wù)外包高新企業(yè)或可考慮直接明確為增值稅小規(guī)模納稅人，確定稅率為3%征收。
2.實(shí)行高端服務(wù)進(jìn)口購入按規(guī)定抵免政策
建議對服務(wù)企業(yè)在購買諸如專利等高端生產(chǎn)而發(fā)生費(fèi)用時，允許其按照現(xiàn)行增值稅抵扣條件，按一定的比例或全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，當(dāng)服務(wù)外包企業(yè)為生產(chǎn)經(jīng)營而進(jìn)口所需的固定資產(chǎn)設(shè)備及按照合同隨設(shè)備進(jìn)口的技術(shù)及配套件、備件，可以免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅：對服務(wù)外包企業(yè)引進(jìn)屬于《國家高新技術(shù)產(chǎn)品目錄》所列的先進(jìn)技術(shù)，按合同規(guī)定向境外支付的軟件費(fèi)，專利費(fèi)用的，也可實(shí)行免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的優(yōu)惠政策。
3.完善服務(wù)外包增值稅出口退稅政策
我國現(xiàn)階段參與國際服務(wù)外包企業(yè)出口服務(wù)業(yè)務(wù)的類型不是技術(shù)輸出型，主要是勞動供給型，價格因素是這類業(yè)務(wù)在國際市場上主要競爭手段，面臨著較大的替代壓力。建議對于承接離岸服務(wù)外包企業(yè)獲得的營業(yè)收入，前期發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用若涉及增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅，可實(shí)行全額退免。對于國內(nèi)企業(yè)承接國際服務(wù)外包業(yè)務(wù)，進(jìn)行轉(zhuǎn)包、分包所發(fā)生的流轉(zhuǎn)稅一律實(shí)行完全退稅，實(shí)現(xiàn)服務(wù)外包出口零稅負(fù)。
參考文獻(xiàn)：
[1].服務(wù)外包稅收政策的原則設(shè)想[J].中國經(jīng)濟(jì)周刊,2007(1):77-80.
[2]夏杰長.我國服務(wù)業(yè)發(fā)展的實(shí)證分析與財(cái)稅政策選擇[J].經(jīng)濟(jì)與管理研究,2007(2):56-59.
[3]姒建英.發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的財(cái)稅政策研究[J].經(jīng)濟(jì)問題探索,2007(1):38-42.
[4]霍景東.發(fā)展服務(wù)外包業(yè)的財(cái)稅政策探析[J].稅收研究,2009(4):17-19.
[5]李英.南京軟件外包人才問題研究[J].市場周刊(理論研究),2009(1):126-127.
[6]鄭莉莉.合肥市發(fā)展服務(wù)外包SWOT分析及其對策建議[J].科技情報開發(fā)與經(jīng)濟(jì),2009(4):143-144.
[7]孟遠(yuǎn).談合肥市服務(wù)外包[J].安徽電子信息職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報,2010 (1):48-49.
[8]汪傳雷,杜綱,張新九.安徽企業(yè)發(fā)展軟件外包業(yè)務(wù)的問題與對策[J].情報雜志,2009(8):111-113.
關(guān)鍵詞：服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)；稅收政策；對策
中圖分類號：F810.422 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673－291X（2011）20－0094－03
服務(wù)外包業(yè)是現(xiàn)代高端服務(wù)業(yè)以及國際經(jīng)貿(mào)中的重要組成部分。合肥市是“中國服務(wù)外包基地城市和示范城市”。 合肥市以安徽服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)園、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)示范區(qū)和合肥經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)示范區(qū)三個“示范區(qū)”為載體，分區(qū)域、有重點(diǎn)地發(fā)展服務(wù)外包人才培訓(xùn)、信息技術(shù)外包和業(yè)務(wù)流程外包業(yè)務(wù)。合肥市服務(wù)外包基地建設(shè)已初具規(guī)模，其發(fā)展具有一定的代表性。近年來， 為了促進(jìn)服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)的良性和快速發(fā)展，合肥市施行和出臺了一系列鼓勵發(fā)展服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)的相關(guān)稅收政策：如《合肥市服務(wù)外包企業(yè)認(rèn)定管理辦法（試行）》、《合肥市承接產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展若干政策（試行）》等，對產(chǎn)業(yè)的發(fā)展起到了很好的促進(jìn)作用。但現(xiàn)行的這些稅收政策在執(zhí)行中，也存在一定的問題和不足，需要不斷完善，才能更好地發(fā)揮作用。
一、服務(wù)外包產(chǎn)業(yè)稅收政策存在的問題
（一）企業(yè)所得稅優(yōu)惠力度弱
1.服務(wù)外包業(yè)享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策激勵力度有限。目前，中國服務(wù)外包業(yè)獲得的稅收支持政策內(nèi)容范圍有限。根據(jù)國家稅收相關(guān)規(guī)定，對經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。因此，只有經(jīng)國家認(rèn)定的服務(wù)外包基地城市和示范園區(qū)內(nèi)的外包企業(yè)被認(rèn)定為技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，自2009年1月1日起五個年度內(nèi)享受15%的所得稅優(yōu)惠稅率，未納入北京、天津、上海、合肥等20個中國服務(wù)外包示范城市就只能按25%繳納企業(yè)所得稅。目前，合肥市在企業(yè)所得稅方面，服務(wù)外包企業(yè)可以認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受15%低稅率政策。同時，也可以直接被認(rèn)定為軟件業(yè)企業(yè)，按國家相關(guān)政策，享受應(yīng)納稅額“兩免三減半”的直接稅額減免優(yōu)惠。除此之外，服務(wù)外包企業(yè)享受企業(yè)所得稅其他方面的優(yōu)惠政策內(nèi)容則很少，激勵作用有限。
2.認(rèn)定服務(wù)外包企業(yè)為高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)較高。目前，服務(wù)外包企業(yè)只有被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)，才可以享受一定的稅收優(yōu)惠政策?，F(xiàn)行規(guī)定： “高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上”條件 的服務(wù)外包企業(yè)，可以認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受稅收優(yōu)惠政策。由于服務(wù)外包業(yè)的產(chǎn)品（服務(wù)）收入范圍內(nèi)容和高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)收入范圍內(nèi)容是有差別的，如物流業(yè)。因此，根據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)來認(rèn)定哪些服務(wù)外包企業(yè)是高技術(shù)企業(yè)，確認(rèn)高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上這個條件，難度較大。同時，根據(jù)最新的稅法規(guī)定：中國境內(nèi)經(jīng)認(rèn)定的新辦軟件生產(chǎn)企業(yè)，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅，即“兩免三減半”政策。服務(wù)外包軟件開發(fā)企業(yè)獲得軟件業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的基本條件是：“年軟件銷售收入占企業(yè)年總收入的比例達(dá)到35%以上，其中，自產(chǎn)軟件收入占軟件銷售收入的50%以上。” 但這個稅收優(yōu)惠確認(rèn)條件標(biāo)準(zhǔn)較高。目前中國許多軟件企業(yè)軟件產(chǎn)品研發(fā)能力較弱，這些企業(yè)所進(jìn)行的離岸外包服務(wù)業(yè)務(wù)中，相當(dāng)比例是技術(shù)服務(wù)性業(yè)務(wù)外包，僅有少部分是屬于軟件產(chǎn)品開發(fā)業(yè)務(wù)外包，因此，要滿足上述條件要求，許多軟件企業(yè)較為困難。實(shí)際上，目前合肥市軟件產(chǎn)品開發(fā)企業(yè)達(dá)到這個比例的不多，因而無法真正享受軟件企業(yè)所得稅激勵政策。
3.服務(wù)外包企業(yè)稅額抵免項(xiàng)目少。服務(wù)外包企業(yè)在利用稅前費(fèi)用扣除和應(yīng)繳稅額扣除方面，范圍有限，扣除的項(xiàng)目內(nèi)容和一般性企業(yè)基本一致，影響了服務(wù)外包企業(yè)的技術(shù)引進(jìn)的積極性。根據(jù)規(guī)定，經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)，其發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)按不超過企業(yè)工資總額8%的比例，據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅稅前扣除超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。此項(xiàng)扣除比例高于一般企業(yè)2.5%的比例。
根據(jù)稅法，服務(wù)外包企業(yè)多屬居民企業(yè)，對來源于境外的收入、股息、紅利等所得，在國外已實(shí)際繳納了所得稅額，為避免國際間的雙重征稅，國內(nèi)可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免。抵免限額為境外所得依照中國稅法計(jì)算的應(yīng)納稅額，超過部分可以在以后五個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。這樣的抵免方法存在年度較長，分國分類核算復(fù)雜，抵免數(shù)額有限問題，對外包企業(yè)的激勵作用較小。
（二）個人所得稅優(yōu)惠政策缺乏
目前，服務(wù)外包企業(yè)享受的個人所得稅優(yōu)惠政策較少，合肥市只對服務(wù)外包創(chuàng)業(yè)和領(lǐng)軍型人才以及關(guān)鍵性技術(shù)人員和外籍專家個人所得稅方面給予一定稅收優(yōu)惠，主要是施行創(chuàng)業(yè)時期的薪酬三年的免征和作為非居民納稅人享受附加扣除4 800元的政策。對人才和專家從國外取的薪酬收入個人所得稅執(zhí)行國內(nèi)扣減限額政策，沒有施行當(dāng)期全額扣除的政策。對于技術(shù)人員個人的稿酬、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、講學(xué)和培訓(xùn)等獲得的報酬所得，在稅額扣除方面內(nèi)容有限。因此，對人才的吸引、引進(jìn)和投資效果有限。
（三）營業(yè)稅優(yōu)惠政策有待完善
服務(wù)外包企業(yè)主要以繳納營業(yè)稅為主。國家對離岸服務(wù)外包企業(yè)的出口業(yè)務(wù)規(guī)定營業(yè)稅是免稅的，但在政策執(zhí)行中的其他一些方面還需要完善。
1.技術(shù)服務(wù)出口缺乏稅收激勵政策。根據(jù)目前稅法，中國出口退稅政策僅限于征收增值稅和消費(fèi)稅的貨物出口業(yè)務(wù)，對于服務(wù)外包企業(yè)的服務(wù)出口不實(shí)行出口退稅政策，只實(shí)行免稅政策。因此，有較多從事離岸服務(wù)外包的合肥企業(yè)，為了享受出口退稅政策，在服務(wù)形式上不是選擇申報軟件出口，而是選擇申報技術(shù)貿(mào)易出口形式，因此，導(dǎo)致外包企業(yè)大多選擇申報營業(yè)稅而不是增值稅。但是，目前的營業(yè)稅沒有對服務(wù)出口實(shí)行出口退稅政策，導(dǎo)致其以含稅價格進(jìn)入競爭激烈的國際市場，在國際市場上減弱了服務(wù)價格優(yōu)勢，其競爭力明顯受到削弱。
2.營業(yè)稅存在重復(fù)征稅，加重了企業(yè)稅負(fù)?，F(xiàn)行營業(yè)稅屬多環(huán)節(jié)征收的流轉(zhuǎn)稅，稅負(fù)有向下游遞延特點(diǎn)，對分工較細(xì)的服務(wù)外包企業(yè)的發(fā)展極為不利，存在累積征稅問題。服務(wù)外包企業(yè)分工越細(xì)，承擔(dān)的營業(yè)稅稅負(fù)越重。由于經(jīng)濟(jì)全球化趨勢，生產(chǎn)外包業(yè)越來越具有分工細(xì)化和專業(yè)強(qiáng)化的特點(diǎn)，分工越來越細(xì)，重復(fù)征稅問題不可避免。稅負(fù)過高，影響了分包和轉(zhuǎn)包經(jīng)營積極性，阻礙了服務(wù)外包業(yè)的發(fā)展。
3.金融保險和物流業(yè)服務(wù)外包營業(yè)稅稅率偏高。目前，按稅法，服務(wù)外包業(yè)包含的金融保險業(yè)執(zhí)行5%的營業(yè)稅稅率，業(yè)、倉儲業(yè)、設(shè)計(jì)、咨詢等業(yè)務(wù)歸“服務(wù)業(yè)”稅目，適用稅率也為5%。這兩個行業(yè)相對交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)等其他服務(wù)行業(yè)3%的稅率相對偏高。另外，伴隨當(dāng)前服務(wù)外包業(yè)務(wù)日趨一體化、系統(tǒng)化，許多行業(yè)相互聯(lián)系起來。如物流業(yè)就將運(yùn)輸、倉儲、包裝、裝卸、配送、流通加工及物流信息等各環(huán)節(jié)都密切聯(lián)系在一起，現(xiàn)行稅制把物流業(yè)各個環(huán)節(jié)人為地割裂開來，要求按不同環(huán)節(jié)，不同應(yīng)稅項(xiàng)目，不同稅率征稅，增加了核算的難度，在一定程度上阻礙了物流業(yè)外包的發(fā)展。
（四）增值稅優(yōu)惠政策較少
1.服務(wù)外包企業(yè)征收增值稅的范圍偏窄。目前服務(wù)外包企業(yè)多數(shù)業(yè)務(wù)屬營業(yè)稅范疇，不能享受抵扣，稅負(fù)較增值稅偏重。另外，大多數(shù)服務(wù)外包企業(yè)購置的固定資產(chǎn)無法當(dāng)期抵扣，不利于服務(wù)外包企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)進(jìn)步，給固定資產(chǎn)更新較快的服務(wù)外包行業(yè)造成了事實(shí)的稅收阻礙。比如，安徽省合肥市服務(wù)外包企業(yè)中的動漫設(shè)計(jì)業(yè)固定資產(chǎn)設(shè)備投入較大且要求更新加速，據(jù)筆者調(diào)查，2008―2010年其年均固定資產(chǎn)投資增長率達(dá)24%。按現(xiàn)行增值稅政策，該行業(yè)不僅要繳納3%的營業(yè)稅，因無法抵扣，還實(shí)際承擔(dān)了外購設(shè)備價款中的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，稅收負(fù)擔(dān)加重，阻礙了其快速發(fā)展。
2.服務(wù)外包企業(yè)混合經(jīng)營時多確認(rèn)為征收營業(yè)稅征稅。部分生產(chǎn)型服務(wù)外包企業(yè)從事混合經(jīng)營行為的，在提供技術(shù)服務(wù)的同時，外包主要提供部分技術(shù)產(chǎn)品。由于外包銷售產(chǎn)品占業(yè)務(wù)比重較大，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按征收增值稅處理，但由于現(xiàn)行稅法規(guī)定為服務(wù)業(yè)，企業(yè)多按營業(yè)稅征收，增加這類生產(chǎn)外包企業(yè)的發(fā)展的稅負(fù)。
二、完善服務(wù)外包企業(yè)稅收政策的對策
（一）立足長遠(yuǎn)，改進(jìn)稅收政策激勵方式
目前，各地政府對服務(wù)外包企業(yè)的稅收政策支持，多采取給予稅率降低，稅額的減免、獎勵補(bǔ)貼等直接優(yōu)惠方式，這些激勵政策往往具有時效性和短暫性，所起的作用有局限性，不利于服務(wù)外包業(yè)穩(wěn)定長期的發(fā)展。因此，對中國服務(wù)外包業(yè)的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)盡早由直接優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐蚤g接優(yōu)惠為主，對于服務(wù)服務(wù)外包業(yè)的稅收優(yōu)惠可以更多地采取延期納稅、加速折舊、投資抵免、費(fèi)用加計(jì)扣除等間接優(yōu)惠方式，多采取能調(diào)動服務(wù)外包企業(yè)積極性的稅收激勵措施，以利于支持政策長期發(fā)揮作用。
（二）加強(qiáng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策支持力度
1.放寬高新技術(shù)（服務(wù)）和軟件企業(yè)的認(rèn)定限制。建議放寬認(rèn)定服務(wù)外包企業(yè)為高新技術(shù)企業(yè)或者軟件企業(yè)方面的條件限制，適度降低高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)認(rèn)定時依據(jù)的“以高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占企業(yè)當(dāng)年總收入60%的比例”、“軟件產(chǎn)品自行開發(fā)應(yīng)達(dá)到的50%比例”等條件限制，擴(kuò)大高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠享受面。目前，從事信息技術(shù)外包、業(yè)務(wù)流程外包的企業(yè)，可不區(qū)分是技術(shù)性外包還是勞務(wù)性外包，統(tǒng)一作為技術(shù)性外包業(yè)務(wù)，在所得稅方面均統(tǒng)一享受高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策。
2.加大所得稅減免政策的支持力度。應(yīng)加大對服務(wù)外包企業(yè)給予企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，可從企業(yè)創(chuàng)業(yè)盈利年份起，享受“兩免三減半”的定期稅收優(yōu)惠，稅收優(yōu)惠到期后可以繼續(xù)享受高新技術(shù)企業(yè)15%所得稅較低稅率。也可像印度等國那樣，對從事軟件行業(yè)企業(yè)所得稅實(shí)行5年減免，后5年減半按12%比例征收，對再投資部分3年減免等優(yōu)惠政策。并對服務(wù)外包企業(yè)境外所得已納稅額扣除可考慮當(dāng)期全額扣除的做法。加大所得稅減免政策的支持力度，調(diào)動離岸外包企業(yè)的積極性。
3.擴(kuò)大企業(yè)所得稅的有關(guān)稅前費(fèi)用扣除范圍。為促進(jìn)服務(wù)外包企業(yè)的發(fā)展，對其發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，允許稅前扣除。應(yīng)擴(kuò)大企業(yè)所得稅的有關(guān)稅前費(fèi)用扣除范圍，加大稅收支持激勵力度。對于服務(wù)外包園區(qū)內(nèi)企業(yè)購進(jìn)的為研究開發(fā)項(xiàng)目服務(wù)或生產(chǎn)高新產(chǎn)品用的儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法扣除，加快設(shè)備的更新，鼓勵采用新設(shè)備，提高生產(chǎn)力。同時，應(yīng)擴(kuò)大現(xiàn)行企業(yè)所得稅的有關(guān)費(fèi)用扣除范圍，提高外包企業(yè)的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。為鼓勵促進(jìn)創(chuàng)新發(fā)展，對企業(yè)用于高新技術(shù)研究、開發(fā)和實(shí)驗(yàn)發(fā)生的研究費(fèi)用以及企業(yè)推廣高新產(chǎn)品、高新技術(shù)的培訓(xùn)費(fèi)用和高端人才、核心員工的工資和職工教育經(jīng)費(fèi)等，可考慮在稅前加倍扣除。
（三）加強(qiáng)個人所得稅優(yōu)惠政策制定
服務(wù)外包企業(yè)屬知識密集型企業(yè)。為調(diào)動服務(wù)外包企業(yè)員工的穩(wěn)定性和積極性，應(yīng)充分認(rèn)識到個人所得稅政策所起的作用。應(yīng)對服務(wù)外包企業(yè)高級主管，核心技術(shù)員工的薪酬、稿酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、從事服務(wù)外包人才培訓(xùn)的培訓(xùn)師、外籍專家短期勞務(wù)所得額等可考慮施行三年免征個人所得稅，三年后其短期勞務(wù)所得給予一定比例的減讓。對核心人才和專家從國外取的薪酬收入個人所得稅額可執(zhí)行全額扣除抵免政策。
（四）強(qiáng)化營業(yè)稅政策支持作用
1.爭取服務(wù)外包企業(yè)出口服務(wù)營業(yè)稅零稅負(fù)或低稅負(fù)。為增強(qiáng)中國服務(wù)外包出口企業(yè)的競爭力，應(yīng)借鑒各國普遍對出口服務(wù)實(shí)行的營業(yè)稅零稅負(fù)或低稅負(fù)政策。爭取將營業(yè)稅納入服務(wù)外包企業(yè)退免稅政策范疇，對外包企業(yè)服務(wù)出口企業(yè)實(shí)行營業(yè)稅退稅或免稅政策，努力實(shí)現(xiàn)服務(wù)外包行業(yè)營業(yè)稅整體保持0%～1%低稅率水平，增強(qiáng)服務(wù)出口企業(yè)競爭實(shí)力，以更好地促進(jìn)服務(wù)外包企業(yè)參與國際競爭。
2.采用營業(yè)凈額征稅方式。為解決服務(wù)外包營業(yè)稅的重復(fù)征稅問題，可采取對服務(wù)外包取得的營業(yè)凈額征稅做法，即采用凈差額征稅的辦法，減輕服務(wù)外包企業(yè)的稅負(fù)。對屬于營業(yè)稅征收范圍，境內(nèi)服務(wù)外包實(shí)行分包和轉(zhuǎn)包經(jīng)營的，其服務(wù)總承包方在計(jì)算營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)時，允許其營業(yè)收入扣除轉(zhuǎn)包、分包服務(wù)費(fèi)用后得到的營業(yè)凈額作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算。
3.降低金融保險和物流服務(wù)外包適用稅率。針對金融保險業(yè)稅率相對偏高的現(xiàn)狀，建議對金融保險業(yè)的營業(yè)稅率進(jìn)行改革，設(shè)法將金融保險業(yè)的營業(yè)稅稅率降低到1%水平，也可嘗試將金融保險業(yè)納入增值稅的征稅范圍，直接征收增值稅。結(jié)合物流業(yè)一體化的特點(diǎn)，建議修改營業(yè)稅目，單獨(dú)設(shè)立“物流業(yè)”稅目，將物流業(yè)系統(tǒng)中的運(yùn)輸、倉儲、包裝、裝卸、配送、流通加工以及物流信息等內(nèi)容統(tǒng)一按1%的營業(yè)稅稅率征收，減輕稅負(fù)，扶持物流業(yè)的發(fā)展。
（五）加大增值稅政策支持力度
1.逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍。企業(yè)作為一般納稅人征收增值稅不存在重復(fù)征稅問題，因此，應(yīng)積極爭取服務(wù)外包企業(yè)營業(yè)稅改征增值稅，可減輕稅負(fù)。目前從中國服務(wù)外包企業(yè)的實(shí)際征稅情況來看，基本上還是以征營業(yè)稅為主，不具備全面征收增值稅的條件，但可嘗試對服務(wù)外包企業(yè)逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍?？上葘⒉糠稚a(chǎn)業(yè)以及內(nèi)部分工比較發(fā)達(dá)的消費(fèi)業(yè)納入增值稅征稅范圍，如可先考慮在交通運(yùn)輸業(yè)、物流業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、電訊業(yè)等行業(yè)試行征收增值稅，再逐步推廣到其他外包行業(yè)。有些小型服務(wù)外包高新企業(yè)或可考慮直接明確認(rèn)定為增值稅小規(guī)模納稅人，確定稅率為 3%征收。
2.實(shí)行高端服務(wù)進(jìn)口購入按規(guī)定抵免政策。建議對服務(wù)企業(yè)在購買諸如專利等高端生產(chǎn)而發(fā)生費(fèi)用時，允許其按照現(xiàn)行增值稅抵扣條件，作為進(jìn)項(xiàng)稅額按一定的比例或全額抵扣。此外，當(dāng)服務(wù)外包企業(yè)進(jìn)口所需生產(chǎn)經(jīng)營用的固定資產(chǎn)設(shè)備及配套件、備件，可以免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅，對服務(wù)外包企業(yè)引進(jìn)屬于《國家高新技術(shù)產(chǎn)品目錄》所列的先進(jìn)技術(shù)和專利許可，按合同規(guī)定向境外支付的軟件費(fèi)、專利費(fèi)用的，也可實(shí)行免征關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的優(yōu)惠政策，
3.完善服務(wù)外包增值稅出口退稅政策。中國現(xiàn)階段服務(wù)外包提供的企業(yè)出口服務(wù)業(yè)務(wù)的類型主要是勞動供給型，服務(wù)價格因素是這類業(yè)務(wù)在國際市場上主要競爭手段。由于國際服務(wù)外包業(yè)的快速發(fā)展，中國外包服務(wù)企業(yè)面臨著較大的替代壓力。建議對于承接離岸服務(wù)外包企業(yè)為獲得的營業(yè)收入而發(fā)生的前期研發(fā)費(fèi)用若涉及增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅，可實(shí)行全額退免。對于國內(nèi)企業(yè)承接國際服務(wù)外包業(yè)務(wù)，進(jìn)行轉(zhuǎn)包、分包所發(fā)生涉及的流轉(zhuǎn)稅的一律實(shí)行完全退稅，以實(shí)現(xiàn)服務(wù)外包出口零稅負(fù)的目的，增強(qiáng)中國企業(yè)競爭力。
參考文獻(xiàn)：
[1] .服務(wù)外包稅收政策的原則設(shè)想[J].中國經(jīng)濟(jì)周刊，2007，（1）：77-80.
[2] 夏杰長.中國服務(wù)業(yè)發(fā)展的實(shí)證分析與財(cái)稅政策選擇[J].經(jīng)濟(jì)與管理研究，2007，（2）：56-59.
[3] 姒建英.發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的財(cái)稅政策研究[J].經(jīng)濟(jì)問題探索，2007，（1）：38-42.
[4] 霍景東.發(fā)展服務(wù)外包業(yè)的財(cái)稅政策探析[J].稅收研究，2009，（4）：17-19.
[5] 李英.南京軟件外包人才問題研究[J].市場周刊?理論研究，2009，（1）：126-127.
[6] 鄭莉莉.合肥市發(fā)展服務(wù)外包SWOT分析及其對策建議[J].科技情報開發(fā)與經(jīng)濟(jì)，2009，（4）：143-144.
一、TQM理念與行政管理
全面質(zhì)量管理(簡稱為TQM)是二戰(zhàn)后在西方企業(yè)中廣泛采用的一種管理模式，是繼“質(zhì)量檢驗(yàn)管理”和“統(tǒng)計(jì)質(zhì)量管理”理論后出現(xiàn)的先進(jìn)質(zhì)量管理理論。國際標(biāo)準(zhǔn)化組織在其IS08402標(biāo)準(zhǔn)中對TQM的定義是：一個組織以質(zhì)量為中心，以全員參與為基礎(chǔ)，目的在于通過讓顧客滿意和本組織所有成員及社會受益而達(dá)到長期成功的管理途徑。20世紀(jì)八九十年代以來，在用企業(yè)精神改造政府的呼聲推動下，許多國家的政府開始將企業(yè)中推行的TQM理念運(yùn)用于政府行政管理，行政管理全面質(zhì)量管理模式應(yīng)運(yùn)而生。
這種模式可以表述為：將產(chǎn)品生產(chǎn)全面質(zhì)量管理的基本觀念、工作原則、運(yùn)籌模式應(yīng)用于政府行政機(jī)構(gòu)之中，以達(dá)到行政機(jī)構(gòu)工作的全面優(yōu)質(zhì)、高效：各級政府及其全體公務(wù)員通力配合，綜合運(yùn)用現(xiàn)代管理技術(shù)、專業(yè)技術(shù)和科學(xué)方法，為社會公眾提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，最優(yōu)地實(shí)現(xiàn)對社會公共事務(wù)的系統(tǒng)管理活動。通過對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)地調(diào)研，結(jié)合全面質(zhì)量管理的質(zhì)量控制理念，本文認(rèn)為應(yīng)對稅收行政管理工作的程序、要素、質(zhì)量職能、過程、不合格控制等諸多質(zhì)量環(huán)節(jié)予以嚴(yán)密監(jiān)控，以確保在稅收行政管理領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)最優(yōu)服務(wù)。
二、稅收行政管理工作質(zhì)量分析依據(jù)TOM理論，可以將稅收征收管理的質(zhì)量問題分為以下三方面：
1、稅收征收管理業(yè)務(wù)的質(zhì)量．指稅收征收管理業(yè)務(wù)滿足明確和隱含需要的能力的特性總和。主要包括功能性、合法性、合理性、準(zhǔn)確性、時間性、文明性。
2、稅收征收管理過程的質(zhì)量．稅收征收管理業(yè)務(wù)的完成都必須經(jīng)歷一個過程，而過程的每一階段又可看做是過程的子過程。如稅務(wù)行政處罰就要經(jīng)過調(diào)查取證、審理、告知、做出處罰決定的過程。所以過程質(zhì)量問題存在于任何稅收征收管理工作。要保證稅收征收管理業(yè)務(wù)的質(zhì)量就必須對稅收征收管理進(jìn)行全過程的質(zhì)量控制。
3、與稅收征收管理有關(guān)的工作質(zhì)量。除直接參與稅收征收管理過程的工作外，稅收征收管理業(yè)務(wù)的完成還需要一些與稅收征收管理過程間接相關(guān)的工作的支持，如資源配備、人員培訓(xùn)等，由于這些工作之間的整體性，一項(xiàng)工作的失誤可能破壞其他工作，從而影響到稅收征收管理業(yè)務(wù)的最終質(zhì)量。所以，對每一項(xiàng)工作，無論是直接相關(guān)還是間接相關(guān)，都必須認(rèn)真對待，保證工作的質(zhì)量。
三、基于TOM的稅收管理質(zhì)量模式框架設(shè)計(jì)
一般而言，稅收行政管理質(zhì)量模式的框架應(yīng)包括如下幾部分：
1、質(zhì)量目標(biāo)．質(zhì)量目標(biāo)是根據(jù)質(zhì)量方針的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)在一定期間內(nèi)在質(zhì)量方面所要達(dá)到的預(yù)期成果。質(zhì)量目標(biāo)必須是可以測量的，要清楚明確，要有時間要求。稅務(wù)征收管理工作的質(zhì)量目標(biāo)一般可以用一定期間內(nèi)的稅務(wù)行政復(fù)議案件和稅務(wù)行政訴訟案件變更、撤銷數(shù)(率)、服務(wù)承諾兌現(xiàn)率、納稅人滿意率等指標(biāo)來表示，這些指標(biāo)反映稅收征收管理滿足依法治稅或優(yōu)質(zhì)服務(wù)要求的程度。
2、組織結(jié)構(gòu)．組織結(jié)構(gòu)是稅務(wù)機(jī)關(guān)為行使其職能而建立的內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)及組織機(jī)構(gòu)的職責(zé)、權(quán)限及其相互關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍有一套現(xiàn)存的較為完善的開展稅務(wù)征收管理工作的組織結(jié)構(gòu)。但為提高質(zhì)量體系的有效性，應(yīng)按現(xiàn)代質(zhì)量管理的方法和手段對現(xiàn)行的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化。
(1)成立健全有力的質(zhì)量管理部門，負(fù)責(zé)質(zhì)量活動的計(jì)劃、組織、協(xié)調(diào)、指導(dǎo)、檢查、監(jiān)督工作。確實(shí)無條件成立質(zhì)量管理部門的單位，可將上述綜合性質(zhì)量管理工作分解到有關(guān)的綜合性管理部門。
(2)合理分解質(zhì)量職能。質(zhì)量職能除上述綜合性職能外，還包括策劃、控制、改進(jìn)等職能，對這些職能應(yīng)進(jìn)行合理的分解，明確各部門及部門工作人員的質(zhì)量職責(zé)。其中，策劃應(yīng)由最高管理者負(fù)責(zé)，以質(zhì)量管理部門為主，負(fù)責(zé)編制質(zhì)量計(jì)劃，包括方針、目標(biāo)和實(shí)施計(jì)劃?？刂埔话阌少|(zhì)量管理部門牽頭，各有關(guān)部門分工合作，即發(fā)現(xiàn)不合格、查找和分析原因并制訂改進(jìn)措施，該項(xiàng)職能應(yīng)落實(shí)到各個部門。
(3)理順各項(xiàng)質(zhì)量活動的相互關(guān)系，明確各部門之間和工作環(huán)節(jié)之間的接口，確保質(zhì)量活動的恰當(dāng)銜接。
3、程序．程序是為進(jìn)行某項(xiàng)活動所規(guī)定的途徑。只有對直接或間接影響質(zhì)量的主要活動程序做出規(guī)定，才能使各項(xiàng)質(zhì)量活動能按正確的方法組織實(shí)施，并得到適當(dāng)?shù)目刂坪万?yàn)證。典型的程序應(yīng)包括以下內(nèi)容：
①目的和范圍：即開展此項(xiàng)活動的目的及活動所覆蓋的領(lǐng)域：
②職責(zé)：為達(dá)到上述目的，由誰來實(shí)施此項(xiàng)程序：
③實(shí)施步驟：按邏輯順序把實(shí)施流程和細(xì)節(jié)排列出來；
④文件：即實(shí)施此程序所依據(jù)的法律法規(guī)或規(guī)范性文件：
⑤記錄：實(shí)施此程序所應(yīng)制作的質(zhì)量記錄。
一般來說，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對以下質(zhì)量活動規(guī)定程序：內(nèi)部溝通、質(zhì)量體系文件控制、質(zhì)量記錄控制、管理評審、資源管理、過程實(shí)現(xiàn)的策劃、納稅人要求識別、稅收征收管理要求的評審、與納稅人溝通、采購控制、稅收征收管理運(yùn)作控制、標(biāo)識和可追溯性控制、內(nèi)部質(zhì)量審核、不合格控制、數(shù)據(jù)分析、采取糾正措施和預(yù)防措施。
4、過程．過程是將輸入轉(zhuǎn)化為輸出的一組彼此相關(guān)的資源和活動。質(zhì)量體系是通過過程來實(shí)施的。為了建立和實(shí)施一個有效的質(zhì)量體系，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)自身的具體情況確定有哪些過程。過程和程序是密切相關(guān)的。質(zhì)量活動是通過程序規(guī)定的途徑和方法來進(jìn)行的，而過程又是通過這些質(zhì)量活動加上投入的資源來實(shí)現(xiàn)的，因此，程序是確保過程得以實(shí)現(xiàn)的前提。如增值稅一般納稅人認(rèn)定過程涉及到納稅人要求識別、評審、標(biāo)識、質(zhì)量記錄控制等多項(xiàng)質(zhì)量活動，這些活動都是通過程序規(guī)定的途徑和方法來開展的。稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的稅收征收管理過程可以分為稅務(wù)登記、資格認(rèn)定、減免稅管理、發(fā)票管理、證明單管理、其他稅務(wù)管理、納稅申報、稅款征收、稅務(wù)行政處罰、稅務(wù)稽查等1O大類，其中每一大類還可以細(xì)分若干個小類。
四、稅收管理TOM模式要素確定
(一)內(nèi)部審核．根據(jù)此要素的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)定期進(jìn)行內(nèi)部審核(一般每年不少于2次)，以確定質(zhì)量管理體系是否符合標(biāo)準(zhǔn)的要求、是否得到有效地實(shí)施和保持。為此，應(yīng)制定內(nèi)部審核程序，規(guī)定實(shí)施審核、確保審核獨(dú)立性、記錄結(jié)果并向管理層報告的職責(zé)和要求，對審核中發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)及時采取糾正措施。
(二)過程的測量和監(jiān)控．此要素要求采用適當(dāng)?shù)姆椒▽M足顧客要求所必需的實(shí)現(xiàn)過程進(jìn)行測量和監(jiān)控。稅務(wù)機(jī)關(guān)可采取不定期現(xiàn)場抽查的方法對過程進(jìn)行測量和監(jiān)控：各部門負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)對本部門的過程進(jìn)行現(xiàn)場抽查，管理層負(fù)責(zé)對整個單位的過程進(jìn)行現(xiàn)場抽查。另外，稅收執(zhí)法檢查，也不失為一種監(jiān)控過程是否符合規(guī)定要求的好方法。
(三)不合格控制．此要素要求識別和控制不符合要求的產(chǎn)品，以防止非預(yù)期的使用和交付。識別不合格的途徑主要有：各部門及其工作人員對辦理的稅收征收管理業(yè)務(wù)進(jìn)行自查時發(fā)現(xiàn)不合格；不定期現(xiàn)場抽查發(fā)現(xiàn)不合格；稅收執(zhí)法檢查發(fā)現(xiàn)不合格：內(nèi)部審核發(fā)現(xiàn)不合格。對以上各種途徑識別的不合格應(yīng)在程序文件中規(guī)定糾正以及對糾正結(jié)果進(jìn)行驗(yàn)證的職責(zé)和要求。
一、TQM理念與行政管理
全面質(zhì)量管理(簡稱為TQM)是二戰(zhàn)后在西方企業(yè)中廣泛采用的一種管理模式，是繼“質(zhì)量檢驗(yàn)管理”和“統(tǒng)計(jì)質(zhì)量管理”理論后出現(xiàn)的先進(jìn)質(zhì)量管理理論。國際標(biāo)準(zhǔn)化組織在其ISO8402標(biāo)準(zhǔn)中對TQM的定義是：一個組織以質(zhì)量為中心，以全員參與為基礎(chǔ)，目的在于通過讓顧客滿意和本組織所有成員及社會受益而達(dá)到長期成功的管理途徑。
20世紀(jì)八九十年代以來，在用企業(yè)精神改造政府的呼聲推動下，許多國家的政府開始將企業(yè)中推行的TQM理念運(yùn)用于政府行政管理，行政管理全面質(zhì)量管理模式應(yīng)運(yùn)而生。
這種模式可以表述為：將產(chǎn)品生產(chǎn)全面質(zhì)量管理的基本觀念、工作原則、運(yùn)籌模式應(yīng)用于政府行政機(jī)構(gòu)之中，以達(dá)到行政機(jī)構(gòu)工作的全面優(yōu)質(zhì)、高效；各級政府及其全體公務(wù)員通力配合，綜合運(yùn)用現(xiàn)代管理技術(shù)、專業(yè)技術(shù)和科學(xué)方法，為社會公眾提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，最優(yōu)地實(shí)現(xiàn)對社會公共事務(wù)的系統(tǒng)管理活動。
通過對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的實(shí)地調(diào)研，結(jié)合全面質(zhì)量管理的質(zhì)量控制理念，本文認(rèn)為應(yīng)對稅收行政管理工作的程序、要素、質(zhì)量職能、過程、不合格控制等諸多質(zhì)量環(huán)節(jié)予以嚴(yán)密監(jiān)控，以確保在稅收行政管理領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)最優(yōu)服務(wù)。
二、稅收行政管理工作質(zhì)量分析
依據(jù)TQM理論，可以將稅收征收管理的質(zhì)量問題分為以下三方面：
1、稅收征收管理業(yè)務(wù)的質(zhì)量。指稅收征收管理業(yè)務(wù)滿足明確和隱含需要的能力的特性總和。主要包括功能性、合法性、合理性、準(zhǔn)確性、時間性、文明性。
2、稅收征收管理過程的質(zhì)量。稅收征收管理業(yè)務(wù)的完成都必須經(jīng)歷一個過程，而過程的每一階段又可看做是過程的子過程。如稅務(wù)行政處罰就要經(jīng)過調(diào)查取證、審理、告知、做出處罰決定的過程。所以過程質(zhì)量問題存在于任何稅收征收管理工作。要保證稅收征收管理業(yè)務(wù)的質(zhì)量就必須對稅收征收管理進(jìn)行全過程的質(zhì)量控制。
3、與稅收征收管理有關(guān)的工作質(zhì)量。除直接參與稅收征收管理過程的工作外，稅收征收管理業(yè)務(wù)的完成還需要一些與稅收征收管理過程間接相關(guān)的工作的支持，如資源配備、人員培訓(xùn)等，由于這些工作之間的整體性，一項(xiàng)工作的失誤可能破壞其他工作，從而影響到稅收征收管理業(yè)務(wù)的最終質(zhì)量。所以，對每一項(xiàng)工作，無論是直接相關(guān)還是間接相關(guān)，都必須認(rèn)真對待，保證工作的質(zhì)量。
三、基于TQM的稅收管理質(zhì)量模式框架設(shè)計(jì)
一般而言，稅收行政管理質(zhì)量模式的框架應(yīng)包括如下幾部分：
1、質(zhì)量目標(biāo)。質(zhì)量目標(biāo)是根據(jù)質(zhì)量方針的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)在一定期間內(nèi)在質(zhì)量方面所要達(dá)到的預(yù)期成果。質(zhì)量目標(biāo)必須是可以測量的，要清楚明確，要有時間要求。稅務(wù)征收管理工作的質(zhì)量目標(biāo)一般可以用一定期間內(nèi)的稅務(wù)行政復(fù)議案件和稅務(wù)行政訴訟案件變更、撤銷數(shù)(率)、服務(wù)承諾兌現(xiàn)率、納稅人滿意率等指標(biāo)來表示，這些指標(biāo)反映稅收征收管理滿足依法治稅或優(yōu)質(zhì)服務(wù)要求的程度。
2、組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)是稅務(wù)機(jī)關(guān)為行使其職能而建立的內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)及組織機(jī)構(gòu)的職責(zé)、權(quán)限及其相互關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍有一套現(xiàn)存的較為完善的開展稅務(wù)征收管理工作的組織結(jié)構(gòu)。但為提高質(zhì)量體系的有效性，應(yīng)按現(xiàn)代質(zhì)量管理的方法和手段對現(xiàn)行的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化。
(1)成立健全有力的質(zhì)量管理部門，負(fù)責(zé)質(zhì)量活動的計(jì)劃、組織、協(xié)調(diào)、指導(dǎo)、檢查、監(jiān)督工作。確實(shí)無條件成立質(zhì)量管理部門的單位，可將上述綜合性質(zhì)量管理工作分解到有關(guān)的綜合性管理部門。
(2)合理分解質(zhì)量職能。質(zhì)量職能除上述綜合性職能外，還包括策劃、控制、改進(jìn)等職能，對這些職能應(yīng)進(jìn)行合理的分解，明確各部門及部門工作人員的質(zhì)量職責(zé)。其中，策劃應(yīng)由最高管理者負(fù)責(zé)，以質(zhì)量管理部門為主，負(fù)責(zé)編制質(zhì)量計(jì)劃，包括方針、目標(biāo)和實(shí)施計(jì)劃。控制一般由質(zhì)量管理部門牽頭，各有關(guān)部門分工合作，即發(fā)現(xiàn)不合格、查找和分析原因并制訂改進(jìn)措施，該項(xiàng)職能應(yīng)落實(shí)到各個部門。
(3)理順各項(xiàng)質(zhì)量活動的相互關(guān)系，明確各部門之間和工作環(huán)節(jié)之間的接口，確保質(zhì)量活動的恰當(dāng)銜接。
3、程序。程序是為進(jìn)行某項(xiàng)活動所規(guī)定的途徑。只有對直接或間接影響質(zhì)量的主要活動程序做出規(guī)定，才能使各項(xiàng)質(zhì)量活動能按正確的方法組織實(shí)施，并得到適當(dāng)?shù)目刂坪万?yàn)證。典型的程序應(yīng)包括以下內(nèi)容：
①目的和范圍：即開展此項(xiàng)活動的目的及活動所覆蓋的領(lǐng)域；
②職責(zé)：為達(dá)到上述目的，由誰來實(shí)施此項(xiàng)程序；
③實(shí)施步驟：按邏輯順序把實(shí)施流程和細(xì)節(jié)排列出來；
④文件：即實(shí)施此程序所依據(jù)的法律法規(guī)或規(guī)范性文件；
⑤記錄：實(shí)施此程序所應(yīng)制作的質(zhì)量記錄。
一般來說，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對以下質(zhì)量活動規(guī)定程序：內(nèi)部溝通、質(zhì)量體系文件控制、質(zhì)量記錄控制、管理評審、資源管理、過程實(shí)現(xiàn)的策劃、納稅人要求識別、稅收征收管理要求的評審、與納稅人溝通、采購控制、稅收征收管理運(yùn)作控制、標(biāo)識和可追溯性控制、內(nèi)部質(zhì)量審核、不合格控制、數(shù)據(jù)分析、采取糾正措施和預(yù)防措施。
4、過程。過程是將輸入轉(zhuǎn)化為輸出的一組彼此相關(guān)的資源和活動。質(zhì)量體系是通過過程來實(shí)施的。為了建立和實(shí)施一個有效的質(zhì)量體系，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)自身的具體情況確定有哪些過程。過程和程序是密切相關(guān)的。質(zhì)量活動是通過程序規(guī)定的途徑和方法來進(jìn)行的，而過程又是通過這些質(zhì)量活動加上投入的資源來實(shí)現(xiàn)的，因此，程序是確保過程得以實(shí)現(xiàn)的前提。如增值稅一般納稅人認(rèn)定過程涉及到納稅人要求識別、評審、標(biāo)識、質(zhì)量記錄控制等多項(xiàng)質(zhì)量活動，這些活動都是通過程序規(guī)定的途徑和方法來開展的。稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的稅收征收管理過程可以分為稅務(wù)登記、資格認(rèn)定、減免稅管理、發(fā)票管理、證明單管理、其他稅務(wù)管理、納稅申報、稅款征收、稅務(wù)行政處罰、稅務(wù)稽查等10大類，其中每一大類還可以細(xì)分若干個小類。
四、稅收管理TQM模式要素確定
(一)內(nèi)部審核。根據(jù)此要素的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)定期進(jìn)行內(nèi)部審核(一般每年不少于2次)，以確定質(zhì)量管理體系是否符合標(biāo)準(zhǔn)的要求、是否得到有效地實(shí)施和保持。為此，應(yīng)制定內(nèi)部審核程序，規(guī)定實(shí)施審核、確保審核獨(dú)立性、記錄結(jié)果并向管理層報告的職責(zé)和要求，對審核中發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)及時采取糾正措施。
(二)過程的測量和監(jiān)控。此要素要求采用適當(dāng)?shù)姆椒▽M足顧客要求所必需的實(shí)現(xiàn)過程進(jìn)行測量和監(jiān)控。稅務(wù)機(jī)關(guān)可采取不定期現(xiàn)場抽查的方法對過程進(jìn)行測量和監(jiān)控：各部門負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)對本部門的過程進(jìn)行現(xiàn)場抽查，管理層負(fù)責(zé)對整個單位的過程進(jìn)行現(xiàn)場抽查。另外，稅收執(zhí)法檢查，也不失為一種監(jiān)控過程是否符合規(guī)定要求的好方法。
(三)不合格控制。此要素要求識別和控制不符合要求的產(chǎn)品，以防止非預(yù)期的使用和交付。識別不合格的途徑主要有：各部門及其工作人員對辦理的稅收征收管理業(yè)務(wù)進(jìn)行自查時發(fā)現(xiàn)不合格；不定期現(xiàn)場抽查發(fā)現(xiàn)不合格；稅收執(zhí)法檢查發(fā)現(xiàn)不合格；內(nèi)部審核發(fā)現(xiàn)不合格。對以上各種途徑識別的不合格應(yīng)在程序文件中規(guī)定糾正以及對糾正結(jié)果進(jìn)行驗(yàn)證的職責(zé)和要求。
