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緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇保險行業(yè)會計實務，愿這些內容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
關鍵詞：保險公司；財務管理；重要意義；思路
0 引言
伴隨國民經(jīng)濟繼續(xù)保持快速穩(wěn)定的發(fā)展及人民生活水平得到進一步提高，我國的保險行業(yè)迎來了空前的發(fā)展機遇，我國保險行業(yè)已經(jīng)步入了一個全新的發(fā)展時期，在當前我國經(jīng)濟發(fā)展中已經(jīng)成為一支重要力量。雖然我國保險行業(yè)在近些年已經(jīng)得到了長足的發(fā)展進步，但是其身處金融領域，同時資本運行具有獨特性的保險行業(yè)，在財務管理工作方面一直不盡人意。世界經(jīng)濟受到美國次債危機的嚴重影響，盡管在我國政府的百般努力下，這場危機對我國的沖擊不算太大，但保險行業(yè)依然要從中吸取經(jīng)驗教訓，努力轉變其財務管理模式，實現(xiàn)企業(yè)化財務管理，進而在財務管理工作中更充分的發(fā)揮出應有的作用，在實現(xiàn)保險公司效益目標的同時，保障保險行業(yè)持續(xù)穩(wěn)定的
發(fā)展。
1 我國保險公司中的財務管理現(xiàn)狀與重要意義
最初我國保險公司是在政府監(jiān)督下開展業(yè)務和進行財務管理的。伴隨金融領域的進一步改革以及金融的混業(yè)發(fā)展，對保險公司國家開始逐步放松監(jiān)管其財務管理。我國加入世貿(mào)組織后，保險行業(yè)逐漸走向國際化，就財務管理而言，我國保險行業(yè)開始學習借鑒一些西方發(fā)達國家的成功經(jīng)驗和成果，并且政府也隨之加大了監(jiān)管保險公司財務的力度。經(jīng)過長期堅持不懈的努力，保險公司的人才隊伍素質及專業(yè)化財務管理水平得到了前所未有的提高。雖然在財務管理的有些方面我國保險公司獲得了一定成就，但是與比較成熟的西方保險行業(yè)、財務管理體系相比，我國依然存在不少差距。此外，伴隨我國迅猛發(fā)展的經(jīng)濟及金融開展混業(yè)經(jīng)營，財務風險在我國保險公司中正在逐漸增大，這對于保險公司如何化解財務管理存在的各種風險，使其不能衍生出新的問題，為保險公司保持財務管理的連續(xù)性提出了更高水平的要求，使得保險公司在未來的工作中將不斷完善財務管理視為重中
之重。
我國大型保險公司一般都是國有獨資公司，在這些公司中國有企業(yè)粗放式的管理通病也表現(xiàn)的比較突出，從企業(yè)信息化管理方面來看，大多數(shù)企業(yè)都沒有建立起完善有效的電子商務系統(tǒng)，不但難以借助銀行發(fā)達的電子支付系統(tǒng)來更好的開拓業(yè)務，甚至有的保險公司對各營業(yè)網(wǎng)點都無法實現(xiàn)網(wǎng)絡化管理。并且許多基層公司也存在著財務工作缺乏標準化的現(xiàn)象，導致各項業(yè)務需要通過人為操作去完成，這必然使操作風險增加，從而容易產(chǎn)生數(shù)據(jù)失真、弄虛作假及信息傳遞慢等情況。正因為存在的這些問題在整個市場中我國保險行業(yè)的競爭力偏低，在面對擁有先進管理和運營模式的外資企業(yè)的沖擊下江河日下，如果我們不及時對當前的財務管理與經(jīng)營模式進行積極的改革，我國保險公司唯一的多網(wǎng)點優(yōu)勢將淪為效益低、耗資多的沉重負擔。所以我國保險行業(yè)必須加快建設信息化，運用先進的信息技術來對其財務處理和業(yè)務進行改造，把各個營業(yè)網(wǎng)點盡快連接起來，進而形成一個合理有效的財務管理系統(tǒng)，促進我國保險行業(yè)最終邁向國際先進水平。
2 我國保險公司存在的財務管理問題
2.1 保險公司相關財務制度的不健全
首先，對保險公司中的財務管理相關部門缺乏系統(tǒng)性的規(guī)定，缺少針對性，覆蓋面不夠。缺乏系統(tǒng)性的規(guī)定主要體現(xiàn)在當前保險公司的財務管理與會計核算遵守的規(guī)定主要是《金融企業(yè)財務規(guī)則》、《企業(yè)會計準則》及有關明細準則，而一些補充規(guī)定則集中在保監(jiān)會和財政部下發(fā)的通知、意見和規(guī)定中。缺乏針對性只要表現(xiàn)在《金融企業(yè)財務規(guī)則》、《企業(yè)會計準則》規(guī)范的對象是各類金融機構，因此，針對保險公司的限制性和規(guī)范性條款一般比較寬泛、模糊。覆蓋面不夠則表現(xiàn)在相關規(guī)定予以明確，民營和外資金融企業(yè)可參照執(zhí)行，進而使民營和外資保險公司與國有保險公司相比，在財務規(guī)則上沒有統(tǒng)一起來。其次，保險公司制定出的部分內部規(guī)章條款與國家相關規(guī)定存在一定沖突。有的保險公司因第一款的局限性制定了自身內部的會計制度、會計規(guī)范及會計實務等規(guī)章，但是由于種種原因，其中有些內容與保監(jiān)會、財政部的相關規(guī)定存在抵觸現(xiàn)象。例如有些保險公司按照自己制定的規(guī)章將為展業(yè)支出的客戶旅游及招待費用計入傭金科目進行核算。再次，缺乏嚴格明細的操作流程。有些保險公司報銷的發(fā)票開具單位與發(fā)票領用單位不一致，主要原因是在審核報銷時沒有對所提供的發(fā)票通過稅務熱線與稅務網(wǎng)站進行驗證。最后，違反《勞動法》相關規(guī)定，存在五險一金漏繳的現(xiàn)象。因保險公司對員工勞動保障權的相關規(guī)定比較籠統(tǒng)，有些保險公司下設分支機構制定出的考核辦法、操作辦法等文件不符合勞動法相關規(guī)定，將員工人為的分成經(jīng)理層與管理層、營銷員與正式員工，對于經(jīng)理層與管理層來說，五險一金都會繳納，為了激發(fā)營銷員和普通正式員工的積極性，通常不會為他們繳納五險一金，甚至底薪都沒有。
2.2 現(xiàn)金管理存在缺陷
保險公司的大量現(xiàn)金流轉是一個特色，所以保險公司的現(xiàn)金管理是財務管理的重要內容。依據(jù)現(xiàn)金管理的相關規(guī)定，現(xiàn)金開支超過規(guī)定的數(shù)額就需要運用轉賬結算。然而當前保險公司的實際現(xiàn)金流通量已經(jīng)大大超過了現(xiàn)金管理相關規(guī)定。在購置辦公用品、支付賠款等方面使用大量現(xiàn)金，有些基層公司甚至每個月發(fā)放的工資、福利費等也不通過銀行支付，而是直接坐支現(xiàn)收的保費，進而避免銀行等部門來有效監(jiān)管現(xiàn)金。有些公司對現(xiàn)金日記賬也沒有做到日清月結，導致無法有效控制現(xiàn)金庫存量，使經(jīng)營管理產(chǎn)生不少漏洞。現(xiàn)金收付的手續(xù)缺乏規(guī)范化，混淆了現(xiàn)訖、轉訖，思想上開始有怠慢的情緒，認為不管是轉賬還是現(xiàn)金，只要錢已經(jīng)到了保險公司賬戶就行，導致了業(yè)務的真實情況難以通過賬面準確反映，某些數(shù)據(jù)在會計上產(chǎn)生了偏差。故意將財務印章弄得模糊不清，方便以后合并記賬，使得業(yè)務數(shù)據(jù)與財務數(shù)據(jù)不相符。在付款時，有的付完款后再蓋章；在收款時，有的蓋完章后再收款；有的會計人員甚至對收款人不要求必須親自簽章；對于外部的原始憑證，只要領導有簽字就會一路綠燈，對其審查不嚴，導致會計失去監(jiān)督效用。
2.3 會計人員主觀操作亂象
保險公司在開展財務管理工作時，需要以會計人員整理的財務信息為前提。因保險行業(yè)具有較大的特征：保費收取在前而賠付支出費用在后，這兩者有時存在較大的時間差，造成了各會計期間不合理的收益費用分配。除此以外，保險行業(yè)要求會計人員對未來要具有較高的預期性，以自身工作經(jīng)驗開展操作等因素，造成了會計人員主觀操作亂象，存在嚴重的會計信息誤差。另外，盡管財政部頒發(fā)了新的會計制度和準則，但是沒有明確規(guī)定具體業(yè)務應采取的具體操作方法，遇到具體業(yè)務時，會計準則只是要求依據(jù)實際情況選擇具體方法。這說明我國的會計準則由原則性導向代替了規(guī)則性導向，盡管讓保險公司在會計信息上表現(xiàn)出一定質量，但由于我國會計人員存在參差不齊的業(yè)務水平，造成會計處理的隨意性大，容易出現(xiàn)判斷失誤。這些都會嚴重沖擊會計信息質量，從而使保險公司中的財務管理決策受到嚴重影響。
3 我國保險公司加強財務管理工作的思路
3.1 加強建設財務制度，完善制度體系
其一，從監(jiān)管層面來說需要對保險公司統(tǒng)一規(guī)范財務制度，可以依據(jù)《金融企業(yè)財務規(guī)則》、《企業(yè)會計準則》重新設計《保險公司財務規(guī)則》與《保險公司會計準則》，將以往零散的關于財務會計的各種規(guī)范性文件統(tǒng)一歸納到《保險公司財務規(guī)則》與《保險公司會計準則》中，在財務會計制度方面使各個保險公司都處于同一水平，防止以劣幣取代良幣的現(xiàn)象出現(xiàn)。其二，各個保險公司內部的規(guī)章不僅要與國家法規(guī)保持一致，還要努力做到明確化、細分化、可操作化及規(guī)范化。
3.2 強化現(xiàn)金管理，保障資金安全
保險公司生存發(fā)展依賴的血液就是資金，在公司各個環(huán)節(jié)的經(jīng)營活動中都貫穿著資金管理，保障保險公司持續(xù)健康運行的基礎就是資金的安全性。首先，對銀行賬戶加強管理，實施報批與備案制，沒有經(jīng)過上級公司的批準，不能擅自對銀行賬戶進行變更與撤銷。并且要分類管理賬戶，基層公司不能互相劃轉混用各種賬戶；通過網(wǎng)上銀行進行動態(tài)化監(jiān)控，監(jiān)控的范圍包括所有賬戶。其次，切實貫徹執(zhí)行現(xiàn)金收支管理辦法。由于當前實行的是現(xiàn)收保費即出保單的制度，極大降低了應收保費的額度，使保費資金大大縮短了回收期限。對資金收入實施限額限時上繳制度，使得資金在基層公司減少沉淀時間與沉淀量。需要嚴格依據(jù)項目的預算來撥付費用資金，一旦項目費用支出超過了預算，財務部可暫停撥付資金。就理賠資金而言，對客戶的信息財務部要認真做好核對工作，把好理賠支付這道關，保障理賠款能夠直接匯到客戶賬戶上。最后，對銀行賬戶實施嚴格的對賬制度，強化未達資金管理。必須將余額調節(jié)表與銀行對賬單在規(guī)定的時間內報請上級公司審核。防止出現(xiàn)超過規(guī)定時間和非正常的未達賬項，如果存在這類情況，必須向上級公司匯報引發(fā)的具體原因及限時予以處理。
3.3 提高保險公司財務人員素質
在一切因素中人是最積極的因素，要想解決一切問題其本質就是要解決人的問題。對基層公司的員工需要加強教育培訓，激發(fā)員工的最大積極性，使員工提高綜合素質，從而為公司的發(fā)展進步提供人力保障。首先，實行財務人員委派制，對委派的相關人員要實行基層公司與上級公司相輔相成的雙重管理考核機制。其次，委派的相關人員為基層公司與上級公司搭建起了溝通橋梁，不但需要掌握大量的財務知識，還要了解公司的財務狀況，進而是溝通的時間成本極大降低。最后，定期或不定期召開座談會，逐步提高財務工作執(zhí)行力和服務質量，使保險公司財務人員提高責任意識。
4 結論
綜上所述，國民經(jīng)濟持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展，人民生活水平在逐步提高，我國的保險行業(yè)迎來了空前的發(fā)展機遇，當然在其發(fā)展中還存在著一些諸如財務管理方面的問題，這就需要我們積極開拓思路，使保險公司不斷提升財務管理的水平，為企業(yè)的生存與發(fā)展提供保障。
參考文獻
[1] 劉漢民 《保險公司財務管理》[M] 經(jīng)濟科學出版社 2009.9
【摘要】世界上許多國家均對保險業(yè)實行特殊的會計規(guī)則,主要是因為保險業(yè)的經(jīng)營屬性決定其會計原則必須區(qū)別于其他行業(yè)。發(fā)展完善保險業(yè)會計規(guī)則,必須首先分析影響會計規(guī)則的各個保險屬性。本文力求從理論層面分析決定保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的重要屬性,進一步充實我國保險會計規(guī)則發(fā)展的基礎理論研究,以推動我國保險會計制度的發(fā)展。
【關鍵詞】保險屬性;保險會計;保險合同;公認會計準則
改革開放30年以來,我國保險業(yè)呈健康發(fā)展態(tài)勢。隨著金融體制改革的不斷深化和市場機制作用的日益增強,保險市場主體大量增加,業(yè)務規(guī)模迅速擴大,保險產(chǎn)品日益完善。保險公司由此面臨著如何全面、客觀地反映保險公司的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;如何為保險公司的投資者、經(jīng)營者、債權人、投保人以及其他利益相關人進行投資決策提供重要依據(jù);如何為保險監(jiān)管部門實施有效監(jiān)管提供重要信息等會計問題。然而,盡管2007年新執(zhí)行的企業(yè)會計準則包含了保險行業(yè)特殊會計準則,但是該準則內容過于概括并且缺乏權威的應用指南,我國保險會計規(guī)則進一步修改和完善勢在必行。
一、我國保險會計的發(fā)展
我國保險業(yè)起步較慢,相關保險行業(yè)適用特殊會計規(guī)則的研究相對滯后。盡管保險業(yè)在中國已經(jīng)有超過一百年的歷史,保險會計理論研究的歷史卻只有二十余年。主要原因是因為保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的認知需要以行業(yè)的發(fā)展為前提,據(jù)此才能制定出適合于行業(yè)特點并且有利于行業(yè)發(fā)展的會計規(guī)則。
我國的第一個保險行業(yè)會計制度是1984年2月份頒布的《中國人民保險公司會計制度》。由于這一時期我國的保險公司還處在起步階段,所以該保險公司特殊會計制度并沒有體現(xiàn)出其應有的作用,而更多的是采用“資金占用總額=資金來源總額”這一計劃經(jīng)濟會計原則,突出保險公司在財務會計制度上進行統(tǒng)一計劃、分戶經(jīng)營、以收抵支、按盈提獎的財務管理制度。上世紀90年代以后我國保險公司開始轉型,外資企業(yè)開始涉足中國保險業(yè),1993年的《保險企業(yè)會計制度》具有轉折性意義,奠定了目前保險業(yè)會計規(guī)則的理論基礎和基本框架;緊接著我國于1999年1月1日正式實行《保險公司會計制度》和《保險公司財務制度》,并且通過2000年頒布的《企業(yè)財務會計報告條例》對會計要素進行重新定義,以此為契機推出了針對保險公司和其他金融企業(yè)的《金融企業(yè)會計制度》。保險業(yè)實行專門的會計規(guī)則,既是保險業(yè)發(fā)展的必然結果,也在很大程度上推動了保險業(yè)的發(fā)展。
隨著近年來中國經(jīng)濟的發(fā)展,中國保險公司開始進行海外融資和開拓海外資本市場,我國保險行業(yè)特殊會計規(guī)則面臨著新的挑戰(zhàn)。新會計制度不僅要立足于國內保險業(yè)發(fā)展的狀況,更應該從全球視角出發(fā),對保險業(yè)面臨的特殊會計問題比如保險合同確認、準備金計提等實行改革,最大程度地實現(xiàn)國際會計趨同。2007年我國開始執(zhí)行的新《企業(yè)會計準則》盡管適用于所有企業(yè),但是具體會計準則第25號《原保險合同》和第26號《再保險合同》充分兼顧了保險行業(yè)的特殊性,改變過去以保險公司為規(guī)范主體的特點,進一步從保險產(chǎn)品屬性的角度規(guī)范會計規(guī)則,基本上保證了中國會計準則和國際會計準則趨同的前提。
二、保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的原因分析
保險行業(yè)會計規(guī)則研究是典型的交叉學科研究領域,它既是會計學的一個分支,又要求把會計的基本理論和研究方法運用于保險公司,核算和監(jiān)督保險公司的各項經(jīng)濟活動。這就要求這一會計規(guī)則必須充分兼顧到保險行業(yè)的屬性,以保險屬性與特點為基礎來發(fā)展和完善保險會計理論。
保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的原因有多個方面,從保險行業(yè)的特殊性看主要分為三個原因,即保險行業(yè)宏觀意義、保險產(chǎn)品的無形性和未知性以及保險運營資金鏈的反向性。首先,保險業(yè)顧名思義就是通過轉移公眾的風險從而自己承擔風險并且通過大量風險的集合內部消化和平衡風險。因此它具有很強的社會意義,公司運營的好壞直接影響著公眾的利益和社會的穩(wěn)定,如果保險公司破產(chǎn)或者倒閉,負面影響將使廣大被保險人利益和社會公眾利益受到損害,帶來社會福利損失和影響社會穩(wěn)定。普通企業(yè)會計制度無法保證保險公司保持應有的償付能力。
其次,保險產(chǎn)品是一種無形的產(chǎn)品,它以經(jīng)營特定風險為前提,以集合大量風險單位為條件,以大數(shù)法則為數(shù)理基礎進行保險賠付,風險的無形性決定保險產(chǎn)品的抽象性。由于保險公司在保單的有效期限內無法準確預知事故發(fā)生概率和造成損失程度的大小,因此保險產(chǎn)品的經(jīng)營相對于其他行業(yè)而言更具有不確定性。如果保險公司執(zhí)行普通企業(yè)會計制度而沒有兼顧行業(yè)特點,其會計數(shù)據(jù)將無法滿足基本會計準則的謹慎性原則,也無法為報表使用者進行經(jīng)濟決策提供有用的信息。
最后,保險運營資金鏈有別于傳統(tǒng)制造行業(yè)。對于傳統(tǒng)制造業(yè),資金鏈表現(xiàn)為先支后收,即成本發(fā)生在前,收入發(fā)生在后。保險運營的逆向性表現(xiàn)在先收后支,保險產(chǎn)品定價在先,成本即保險理賠發(fā)生在后,因此保險公司在計算利潤過程中需要采用特殊的程序和方法。一般企業(yè)所適用的存貨周轉率、固定資產(chǎn)周轉率等并不適用于保險企業(yè),為了正確評估保險公司的運營,不僅需要對保險會計進行詳盡的披露,而且必須單獨界定保險企業(yè)財務指標,增加賠付率、退保率等特定指標。
由此可見,保險會計所適用的會計規(guī)則必須有別于一般企業(yè)。保險規(guī)則既要考慮會計的一般特點,又必須充分體現(xiàn)保險業(yè)的特殊性;既要考慮保證保險公司的償付能力要求和保護投保人利益,又要兼顧保險公司本身的盈利能力和股東權益;既要考慮我國保險業(yè)現(xiàn)行的發(fā)展特點,又要兼顧國際會計制度的趨同性。
三、保險屬性對保險會計規(guī)則的影響
盡管保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則成為全球性的認知,但是極少有學者關注其產(chǎn)生的具體原因。本文將影響保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的主要保險屬性歸類為4性,即時間關聯(lián)性、利潤射幸性、產(chǎn)品無形性和大數(shù)平衡性。該部分重點分析以上四類保險屬性,并結合其特點分析其對會計制度的特殊要求和影響。
(一)時間關聯(lián)性
時間關聯(lián)性是影響保險業(yè)會計制度最主要的保險屬性,其表現(xiàn)為保單的出售一般都橫跨一定的時間,公司運營的優(yōu)劣與時間的關聯(lián)十分密切。這一關聯(lián)性引出了會計學上的兩大基本問題,即保險公司資產(chǎn)賬戶投資科目類的確認和負債類責任準備金的計提。
保險公司在簽署保單的同時向保戶收取保險金,承諾在未來一段時間里對保險合同約定條件下對投保人進行保險賠付。從收取保費到支付理賠之間,保險公司完全可以將該部分保費收入進行再投資,通過同業(yè)拆借或者購買金融工具等形式獲取收益。保險公司的投資類科目成為保險會計資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)方的重中之重。另外,由于目前市場上大量的人壽產(chǎn)品引進了投資的概念,許多保險公司出售投資連接賬戶人壽保險中包含了保戶有權利參與分紅的投資,如何在財務報表中科學合理地反映這一部分保戶投資,成為保險會計制度中的特色之一。
責任準備金的計提是我國目前保險會計制度規(guī)范的重點,這也是保險經(jīng)營時間關聯(lián)性使然。盡管大部分財產(chǎn)保險合同都為短期合同,但是其合同的有效期不同于保險公司的會計年度。因此保險公司在年終會計報表上有必要對保費收入進行調整,提取未到期責任準備金。此外,由于保險公司處理理賠需要相應的時間,保險會計年度報表為了客觀反映保險公司的運營狀況,有必要對保險事故已發(fā)生已報案或已發(fā)生未報案的保險賠付計提準備金。對于人壽保險合同和健康保險合同,該類合同的有效期間往往超過一年,收入補償和發(fā)生成本之間存在著較長的時間差。對該類合同計提責任準備金是會計制度謹慎性原則的要求,也是為了保證保險賠付,從而更好地為投保人提供服務。
(二)利潤射幸性
利潤射幸性是指保險公司的利潤的高低很大程度上受自然災害和意外事故的影響,保險行業(yè)利潤周期的震幅很大,隨機性很強。利潤射幸性這一特點決定了保險會計計量方法的特殊性,即會計確認和計量必須運用特殊的方法和假設,保險會計必須與精算密切聯(lián)系。
在確認非壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未到期責任準備金,作為保費收入的調整項目;在非壽險保險事故發(fā)生時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未決賠款準備金,計入當期損益;在確認壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取壽險責任準備金、長期健康險責任準備金,計入當期損益。與其他行業(yè)會計制度相比較,保險會計中凸顯了精算的重要性,實現(xiàn)精算與會計的資源共享。此外,利潤射幸性引發(fā)了保險會計中對巨災準備等會計問題的探討,針對目前眾多學者對巨災準備確認負債或者所有者權益的分歧,利潤射幸性的會計要素界定成為未來解決這一分歧的主要途徑。
(三)產(chǎn)品無形性
產(chǎn)品無形性是指保險商品的構成要素在很多情況下是抽象和不可見的,一般情況下投資者很難憑借外在的直觀感受獲得對保險商品品質的準確判斷。產(chǎn)品的無形性使得保險會計的披露制度遠遠復雜于其他行業(yè)。
保險公司產(chǎn)品的無形性加強了市場交易信息的不對稱性。一般的投資者和債權人很難簡單地從會計信息中獲得保險公司相關風險評估、產(chǎn)品定價等詳細信息。為了幫助報表使用者獲得有效的信息,保險公司的財務報表較其他行業(yè)財務報表而言必須披露更為詳細的信息,以識別和解釋承保人財務報表中因保險合同而產(chǎn)生的金額和相關風險。除此以外相關的信息還必須幫助報表使用者理解源于保險合同的未來現(xiàn)金流量金額、時間和不確定性。
(四)大數(shù)平衡性
大數(shù)定理是保險運營的基礎法則。大數(shù)平衡性是指保險公司承保的風險單位越多,風險在內部平衡的可能性就越大,保險總賠付相對于保費總收入而言就越小。大數(shù)平衡性給保險會計提出的挑戰(zhàn)是,如何在保險會計中使用單一評估法和綜合評估法。
保險的大數(shù)平衡性為會計實踐中采用綜合評估法提供了可能。單一評估法是指對會計要素的計量采用單獨分開計價(比如針對每個保險合同或者每個風險的評估),綜合評估法是指通過簡易的方式對多個合同或者多個風險進行綜合評估計價。保險會計中綜合運用了這兩種方式,比如我國保險公司當前適用的會計制度中對準備金充足性測試中綜合運用了整體測算、按產(chǎn)品大類測算和按照個別產(chǎn)品測算等多種方式。保險公司既可以按公司所有產(chǎn)品品種計算應補提的整體準備金差額,也可以選擇按照產(chǎn)品大類分別計算各產(chǎn)品大類應補提的準備金差額或者按照個別產(chǎn)品分別計算各產(chǎn)品應補提的準備金差額。大數(shù)平衡性客觀上增加了保險會計計量方式的選擇性。
四、由保險屬性確立保險會計規(guī)則的意義
我國2007年開始執(zhí)行的新企業(yè)會計準則包括了適用于生物資產(chǎn)、保險和石油天然氣開采等特殊行業(yè)的會計規(guī)則,這主要是由各行業(yè)的特殊行業(yè)屬性使然。盡管我國新企業(yè)會計制度與國際會計準則實現(xiàn)了基本的趨同,但是現(xiàn)行的會計制度仍然與國際會計準則存在著不少差異,趨同程度有待進一步提高。
由于各個國家保險業(yè)的發(fā)展程度不同,各國所適用的保險企業(yè)會計規(guī)則也存在差異。但是各個國家保險業(yè)之間的共性所在便是保險屬性相同,保險產(chǎn)品和經(jīng)營主體等要素在本質上并不存在明顯的差別。實現(xiàn)保險會計的國際化趨同,只有從保險行業(yè)的屬性出發(fā),并且根據(jù)其屬性制定相應的會計制度,才能從根本上消除差異,使保險會計服務于保險業(yè),加強國際保險市場融合和推動國際保險業(yè)的發(fā)展。
為了使保險公司在2005年能夠執(zhí)行國際財務報告準則,國際會計準則委員會決定將保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則即保險合同項目分為兩個階段完成,第一階段成果于2004年3月,主要對現(xiàn)行保險會計實務做出一定修改,第二階段是由保險合同專家組對保險公司財務報告進行審視,幫助分析保險合同相關的會計問題。第二階段的研究成果尚處在討論階段。與國際財務報告準則相比,我國目前實行的新企業(yè)會計準則所涉及的保險行業(yè)特殊會計規(guī)則內容更為豐富,規(guī)定更為詳細,對保費收入的確認計量和準備金計提等均進行了明確的規(guī)定。隨著國際會計準則的進一步發(fā)展和完善,未來我國的保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則還存在著與國際會計準則磨合和修改等問題。研究保險屬性決定保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則必然性,有助于減少磨合時間和降低修改成本,從制度上保證我國保險企業(yè)的國際競爭力。
【參考文獻】
[1]侯旭華,許閑.保險會計信息披露制度的國際比較與啟示[J].保險研究,2008,(4):17-20.
[2]許閑.世界各國保險合同界定分歧大[N].中國保險報,2008-03-06(5).
【關鍵詞】 保險屬性; 保險會計; 保險合同; 公認會計準則
改革開放30年以來,我國保險業(yè)呈健康發(fā)展態(tài)勢。隨著金融體制改革的不斷深化和市場機制作用的日益增強,保險市場主體大量增加,業(yè)務規(guī)模迅速擴大,保險產(chǎn)品日益完善。保險公司由此面臨著如何全面、客觀地反映保險公司的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量;如何為保險公司的投資者、經(jīng)營者、債權人、投保人以及其他利益相關人進行投資決策提供重要依據(jù);如何為保險監(jiān)管部門實施有效監(jiān)管提供重要信息等會計問題。然而,盡管2007年新執(zhí)行的企業(yè)會計準則包含了保險行業(yè)特殊會計準則,但是該準則內容過于概括并且缺乏權威的應用指南,我國保險會計規(guī)則進一步修改和完善勢在必行。
一、我國保險會計的發(fā)展
我國保險業(yè)起步較慢,相關保險行業(yè)適用特殊會計規(guī)則的研究相對滯后。盡管保險業(yè)在中國已經(jīng)有超過一百年的歷史,保險會計理論研究的歷史卻只有二十余年。主要原因是因為保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的認知需要以行業(yè)的發(fā)展為前提,據(jù)此才能制定出適合于行業(yè)特點并且有利于行業(yè)發(fā)展的會計規(guī)則。
我國的第一個保險行業(yè)會計制度是1984年2月份頒布的《中國人民保險公司會計制度》。由于這一時期我國的保險公司還處在起步階段,所以該保險公司特殊會計制度并沒有體現(xiàn)出其應有的作用,而更多的是采用“資金占用總額=資金來源總額”這一計劃經(jīng)濟會計原則,突出保險公司在財務會計制度上進行統(tǒng)一計劃、分戶經(jīng)營、以收抵支、按盈提獎的財務管理制度。上世紀90年代以后我國保險公司開始轉型,外資企業(yè)開始涉足中國保險業(yè),1993年的《保險企業(yè)會計制度》具有轉折性意義,奠定了目前保險業(yè)會計規(guī)則的理論基礎和基本框架;緊接著我國于1999年1月1日正式實行《保險公司會計制度》和《保險公司財務制度》,并且通過2000年頒布的《企業(yè)財務會計報告條例》對會計要素進行重新定義,以此為契機推出了針對保險公司和其他金融企業(yè)的《金融企業(yè)會計制度》。保險業(yè)實行專門的會計規(guī)則,既是保險業(yè)發(fā)展的必然結果,也在很大程度上推動了保險業(yè)的發(fā)展。
隨著近年來中國經(jīng)濟的發(fā)展,中國保險公司開始進行海外融資和開拓海外資本市場,我國保險行業(yè)特殊會計規(guī)則面臨著新的挑戰(zhàn)。新會計制度不僅要立足于國內保險業(yè)發(fā)展的狀況,更應該從全球視角出發(fā),對保險業(yè)面臨的特殊會計問題比如保險合同確認、準備金計提等實行改革,最大程度地實現(xiàn)國際會計趨同。2007年我國開始執(zhí)行的新《企業(yè)會計準則》盡管適用于所有企業(yè),但是具體會計準則第25號《原保險合同》和第26號《再保險合同》充分兼顧了保險行業(yè)的特殊性,改變過去以保險公司為規(guī)范主體的特點,進一步從保險產(chǎn)品屬性的角度規(guī)范會計規(guī)則,基本上保證了中國會計準則和國際會計準則趨同的前提。
二、保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的原因分析
保險行業(yè)會計規(guī)則研究是典型的交叉學科研究領域,它既是會計學的一個分支,又要求把會計的基本理論和研究方法運用于保險公司,核算和監(jiān)督保險公司的各項經(jīng)濟活動。這就要求這一會計規(guī)則必須充分兼顧到保險行業(yè)的屬性,以保險屬性與特點為基礎來發(fā)展和完善保險會計理論。
保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的原因有多個方面,從保險行業(yè)的特殊性看主要分為三個原因,即保險行業(yè)宏觀意義、保險產(chǎn)品的無形性和未知性以及保險運營資金鏈的反向性。首先,保險業(yè)顧名思義就是通過轉移公眾的風險從而自己承擔風險并且通過大量風險的集合內部消化和平衡風險。因此它具有很強的社會意義,公司運營的好壞直接影響著公眾的利益和社會的穩(wěn)定,如果保險公司破產(chǎn)或者倒閉,負面影響將使廣大被保險人利益和社會公眾利益受到損害,帶來社會福利損失和影響社會穩(wěn)定。普通企業(yè)會計制度無法保證保險公司保持應有的償付能力。
其次,保險產(chǎn)品是一種無形的產(chǎn)品,它以經(jīng)營特定風險為前提,以集合大量風險單位為條件,以大數(shù)法則為數(shù)理基礎進行保險賠付,風險的無形性決定保險產(chǎn)品的抽象性。由于保險公司在保單的有效期限內無法準確預知事故發(fā)生概率和造成損失程度的大小,因此保險產(chǎn)品的經(jīng)營相對于其他行業(yè)而言更具有不確定性。如果保險公司執(zhí)行普通企業(yè)會計制度而沒有兼顧行業(yè)特點,其會計數(shù)據(jù)將無法滿足基本會計準則的謹慎性原則,也無法為報表使用者進行經(jīng)濟決策提供有用的信息。
最后,保險運營資金鏈有別于傳統(tǒng)制造行業(yè)。對于傳統(tǒng)制造業(yè),資金鏈表現(xiàn)為先支后收,即成本發(fā)生在前,收入發(fā)生在后。保險運營的逆向性表現(xiàn)在先收后支,保險產(chǎn)品定價在先,成本即保險理賠發(fā)生在后,因此保險公司在計算利潤過程中需要采用特殊的程序和方法。一般企業(yè)所適用的存貨周轉率、固定資產(chǎn)周轉率等并不適用于保險企業(yè),為了正確評估保險公司的運營,不僅需要對保險會計進行詳盡的披露,而且必須單獨界定保險企業(yè)財務指標,增加賠付率、退保率等特定指標。
由此可見,保險會計所適用的會計規(guī)則必須有別于一般企業(yè)。保險規(guī)則既要考慮會計的一般特點,又必須充分體現(xiàn)保險業(yè)的特殊性;既要考慮保證保險公司的償付能力要求和保護投保人利益,又要兼顧保險公司本身的盈利能力和股東權益;既要考慮我國保險業(yè)現(xiàn)行的發(fā)展特點,又要兼顧國際會計制度的趨同性。
三、保險屬性對保險會計規(guī)則的影響
盡管保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則成為全球性的認知,但是極少有學者關注其產(chǎn)生的具體原因。本文將影響保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則的主要保險屬性歸類為4性,即時間關聯(lián)性、利潤射幸性、產(chǎn)品無形性和大數(shù)平衡性。該部分重點分析以上四類保險屬性,并結合其特點分析其對會計制度的特殊要求和影響。
(一)時間關聯(lián)性
時間關聯(lián)性是影響保險業(yè)會計制度最主要的保險屬性,其表現(xiàn)為保單的出售一般都橫跨一定的時間,公司運營的優(yōu)劣與時間的關聯(lián)十分密切。這一關聯(lián)性引出了會計學上的兩大基本問題,即保險公司資產(chǎn)賬戶投資科目類的確認和負債類責任準備金的計提。
保險公司在簽署保單的同時向保戶收取保險金,承諾在未來一段時間里對保險合同約定條件下對投保人進行保險賠付。從收取保費到支付理賠之間,保險公司完全可以將該部分保費收入進行再投資,通過同業(yè)拆借或者購買金融工具等形式獲取收益。保險公司的投資類科目成為保險會計資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)方的重中之重。另外,由于目前市場上大量的人壽產(chǎn)品引進了投資的概念,許多保險公司出售投資連接賬戶人壽保險中包含了保戶有權利參與分紅的投資,如何在財務報表中科學合理地反映這一部分保戶投資,成為保險會計制度中的特色之一。
責任準備金的計提是我國目前保險會計制度規(guī)范的重點,這也是保險經(jīng)營時間關聯(lián)性使然。盡管大部分財產(chǎn)保險合同都為短期合同,但是其合同的有效期不同于保險公司的會計年度。因此保險公司在年終會計報表上有必要對保費收入進行調整,提取未到期責任準備金。此外,由于保險公司處理理賠需要相應的時間,保險會計年度報表為了客觀反映保險公司的運營狀況,有必要對保險事故已發(fā)生已報案或已發(fā)生未報案的保險賠付計提準備金。對于人壽保險合同和健康保險合同,該類合同的有效期間往往超過一年,收入補償和發(fā)生成本之間存在著較長的時間差。對該類合同計提責任準備金是會計制度謹慎性原則的要求,也是為了保證保險賠付,從而更好地為投保人提供服務。
(二)利潤射幸性
利潤射幸性是指保險公司的利潤的高低很大程度上受自然災害和意外事故的影響,保險行業(yè)利潤周期的震幅很大,隨機性很強。利潤射幸性這一特點決定了保險會計計量方法的特殊性,即會計確認和計量必須運用特殊的方法和假設,保險會計必須與精算密切聯(lián)系。
在確認非壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未到期責任準備金,作為保費收入的調整項目;在非壽險保險事故發(fā)生時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取未決賠款準備金,計入當期損益;在確認壽險保費收入時,保險人應當按照保險精算確定的金額,提取壽險責任準備金、長期健康險責任準備金,計入當期損益。與其他行業(yè)會計制度相比較,保險會計中凸顯了精算的重要性,實現(xiàn)精算與會計的資源共享。此外,利潤射幸性引發(fā)了保險會計中對巨災準備等會計問題的探討,針對目前眾多學者對巨災準備確認負債或者所有者權益的分歧,利潤射幸性的會計要素界定成為未來解決這一分歧的主要途徑。
(三)產(chǎn)品無形性
產(chǎn)品無形性是指保險商品的構成要素在很多情況下是抽象和不可見的,一般情況下投資者很難憑借外在的直觀感受獲得對保險商品品質的準確判斷。產(chǎn)品的無形性使得保險會計的披露制度遠遠復雜于其他行業(yè)。
保險公司產(chǎn)品的無形性加強了市場交易信息的不對稱性。一般的投資者和債權人很難簡單地從會計信息中獲得保險公司相關風險評估、產(chǎn)品定價等詳細信息。為了幫助報表使用者獲得有效的信息,保險公司的財務報表較其他行業(yè)財務報表而言必須披露更為詳細的信息,以識別和解釋承保人財務報表中因保險合同而產(chǎn)生的金額和相關風險。除此以外相關的信息還必須幫助報表使用者理解源于保險合同的未來現(xiàn)金流量金額、時間和不確定性。
(四)大數(shù)平衡性
大數(shù)定理是保險運營的基礎法則。大數(shù)平衡性是指保險公司承保的風險單位越多,風險在內部平衡的可能性就越大,保險總賠付相對于保費總收入而言就越小。大數(shù)平衡性給保險會計提出的挑戰(zhàn)是,如何在保險會計中使用單一評估法和綜合評估法。
保險的大數(shù)平衡性為會計實踐中采用綜合評估法提供了可能。單一評估法是指對會計要素的計量采用單獨分開計價(比如針對每個保險合同或者每個風險的評估),綜合評估法是指通過簡易的方式對多個合同或者多個風險進行綜合評估計價。保險會計中綜合運用了這兩種方式,比如我國保險公司當前適用的會計制度中對準備金充足性測試中綜合運用了整體測算、按產(chǎn)品大類測算和按照個別產(chǎn)品測算等多種方式。保險公司既可以按公司所有產(chǎn)品品種計算應補提的整體準備金差額,也可以選擇按照產(chǎn)品大類分別計算各產(chǎn)品大類應補提的準備金差額或者按照個別產(chǎn)品分別計算各產(chǎn)品應補提的準備金差額。大數(shù)平衡性客觀上增加了保險會計計量方式的選擇性。
四、由保險屬性確立保險會計規(guī)則的意義
我國2007年開始執(zhí)行的新企業(yè)會計準則包括了適用于生物資產(chǎn)、保險和石油天然氣開采等特殊行業(yè)的會計規(guī)則,這主要是由各行業(yè)的特殊行業(yè)屬性使然。盡管我國新企業(yè)會計制度與國際會計準則實現(xiàn)了基本的趨同,但是現(xiàn)行的會計制度仍然與國際會計準則存在著不少差異,趨同程度有待進一步提高。
由于各個國家保險業(yè)的發(fā)展程度不同,各國所適用的保險企業(yè)會計規(guī)則也存在差異。但是各個國家保險業(yè)之間的共性所在便是保險屬性相同,保險產(chǎn)品和經(jīng)營主體等要素在本質上并不存在明顯的差別。實現(xiàn)保險會計的國際化趨同,只有從保險行業(yè)的屬性出發(fā),并且根據(jù)其屬性制定相應的會計制度,才能從根本上消除差異,使保險會計服務于保險業(yè),加強國際保險市場融合和推動國際保險業(yè)的發(fā)展。
為了使保險公司在2005年能夠執(zhí)行國際財務報告準則,國際會計準則委員會決定將保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則即保險合同項目分為兩個階段完成,第一階段成果于2004年3月,主要對現(xiàn)行保險會計實務做出一定修改,第二階段是由保險合同專家組對保險公司財務報告進行審視,幫助分析保險合同相關的會計問題。第二階段的研究成果尚處在討論階段。與國際財務報告準則相比,我國目前實行的新企業(yè)會計準則所涉及的保險行業(yè)特殊會計規(guī)則內容更為豐富,規(guī)定更為詳細,對保費收入的確認計量和準備金計提等均進行了明確的規(guī)定。隨著國際會計準則的進一步發(fā)展和完善,未來我國的保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則還存在著與國際會計準則磨合和修改等問題。研究保險屬性決定保險業(yè)適用特殊會計規(guī)則必然性,有助于減少磨合時間和降低修改成本,從制度上保證我國保險企業(yè)的國際競爭力。
【參考文獻】
[1] 侯旭華,許閑.保險會計信息披露制度的國際比較與啟示[J].保險研究,2008,(4):17-20.
[2] 許閑.世界各國保險合同界定分歧大[N].中國保險報,2008-03-06(5).
今后如何深化改革？財政部尚未提出明確計劃。2007年5月31日FASB主席Robert H. Herz發(fā)表了一次講話，其主要觀點是為了實行以原則為基礎、目標為導向的會計準則制定方式，必須解決美國會計準則的復雜化問題。他認為使美國會計復雜化，主要原因之一是不斷增加的行業(yè)會計指南。在美國，由于強調行業(yè)的特殊性，增加了許多行業(yè)會計指南（行業(yè)可以越分越細），因而改變了會計人員專業(yè)判斷的重點。重點本應是報告交易與事項的經(jīng)濟實質，而現(xiàn)在重點卻放在選擇應用哪個行業(yè)指南上面了。他認為這種傾向，既不符合Sarbance-oxley act of 2002，也與IFRSS的趨同背道而馳。
因此，我想到我國是否需要行業(yè)會計指南？現(xiàn)在無論準則制定機構還是會計實務界尚無此種設想，但不排除今后設想制定行業(yè)會計指南的可能性。
我國并未提出以原則為基礎制定會計準則體系的方式?，F(xiàn)在的企業(yè)會計準則已與IFRSS基本趨同。趨同不等于一致，任何國家的會計準則都要立足于本國的國情，服務于各國的經(jīng)濟制度與經(jīng)濟體制，因此，建立中國特色的會計準則必定是我們的目標。
現(xiàn)行企業(yè)會計準則主要用于上市公司。只是鼓勵其他大中型企業(yè)采用。我國還有大量的小型企業(yè)，再聯(lián)想到我國會計人員總體素質不高，現(xiàn)行企業(yè)會計準則運用于各行各業(yè)，要保證他們能判斷并報告交易的經(jīng)濟實質，難度可能較大。
在這個意義上制定行業(yè)會計指南，作為企業(yè)會計準則的補充，可能符合中國國情。對我國來說，不是財務會計與報告過于復雜化的問題，而是會計準則若過于原則而難于操作會使不同行業(yè)的財務報告喪失真實性（如實反映）與透明度的問題。
作者簡介：
我國著名會計學家，廈門大學教授、博士生導師。中國會計學會顧問，財政部會計準則委員會委員兼會計理論專業(yè)委員會主任委員。60年代創(chuàng)建了“會計對象是資金運動（價值運動）”的理論，被稱為資金運動學派；與李儒訓合作的《社會主義經(jīng)濟核算與經(jīng)濟效果》是中國第一本經(jīng)濟核算理論和經(jīng)濟效果計量方面的統(tǒng)編教材；1981年提出“會計信息系統(tǒng)”的綜合思想體系，引起了學術界的普遍關注。
2006年，我國出臺企業(yè)會計準則體系（包括1個基本準則和38個具體準則），隨后又頒發(fā)了與之配套的“指南”與“講解”并了解釋公告。這一套完整的會計規(guī)范從2007年1月1日實施以來，在一年三個月中，總的來看，風平浪靜，相當順利成功，這應當成為我國企業(yè)會計規(guī)范史上取得重大進展的里程碑，它對于服務于我國改革開放大局，促進和維護市場經(jīng)濟（特別是證券市場）的發(fā)展，與國際財務報告準則（IFRSs）基本趨同，都有重要意義。
接下來，我國企業(yè)會計改革如何深化？還應當考慮哪些問題？我想提一孔之見，供會計界的同志們討論。
從宏觀方面看，第一，會計，主要指財務會計和報告，是國際商業(yè)語言，這是沒有爭議的，我國的企業(yè)會計準則力求與IFRSs趨同，不僅是經(jīng)濟全球化的需要，也是財務會計的本質所決定的。但“趨同”（convergence）不等于“一致”（consistency）。會計準則是在現(xiàn)代企業(yè)兩權分離條件下由于企業(yè)內部和外部存在著信息不對稱而進行的制度安排。人們經(jīng)常說它具有經(jīng)濟后果，那就是說它既涉及企業(yè)經(jīng)理層（人）與投資人（委托人）之間的利益沖突，也涉及國家、市場與企業(yè)之間的權益均衡。只要國家存在，一切代表國家與利益的法規(guī)（包括會計準則）就不可能不反映自己的國情和特點。即使經(jīng)濟全球化，也不能導致會計準則一體化?，F(xiàn)在，雖有國際財務報告準則，但并沒有代替更談不上消滅各國的本國會計準則。不到“國家消亡，世界大同”，恐怕不會形成單一的全球公認會計原則。趨同是潮流，但妨礙趨同的世界各國千差萬別的政治、經(jīng)濟環(huán)境將長期存在。
我國是社會主義國家，我國實行的經(jīng)濟體制是社會主義市場經(jīng)濟。這是中國特色的經(jīng)濟模式，怎樣建立既與中國經(jīng)濟模式相適應又與國際會計慣例趨同的中國特色的企業(yè)會計準則？可能是我們需要探討的既有深遠理論意義，又有重要現(xiàn)實意義的會計改革問題。我國新會計準則的特點主要體現(xiàn)在兩個方面：一是具有中國特色；二是已與IFRSs基本趨同，應當說已經(jīng)取得了初步的成功。但是目前還很少有人在這兩方面進行細致地分析。
第二，現(xiàn)在的企業(yè)會計準則主要適用于上市公司和其他大中型企業(yè)（后者只是鼓勵使用），而我國還有許多小型企業(yè)。適用小型企業(yè)的會計規(guī)范應當著重考慮中國特色（例如會計人員素質不高，必須簡便易行等等），這可能是沒有爭議的。
從微觀方面看，我國企業(yè)會計準則體系現(xiàn)已有了準則、指南、講解和解釋，可能有人設想，是否再按行業(yè)特點，增加一些行業(yè)指南如AICPA的審計與會計行業(yè)指南？
關于增加特殊行業(yè)會計與報告（Specialized Industry Accounting and Reporting）問題，這是美國FASB很關心的問題?？偟膩碚f，他們是反對的，IASB也不同意這樣做。因為這同以原則為基礎、以目標為導向來制定會計準則的要求背道而馳。美國FASB主席Robert H. Herz（赫爾茨）在2007年5月31日的一次講話中提出如下意見：
按照美國Sarbances-oxley Act of 2002的規(guī)定，同時也是SEC和IASB的要求與期望，美國今后制定會計準則應當以原則為基礎并以目標為導向。
現(xiàn)在美國會計準則（GAAP）的制定方式基本上是以規(guī)則為基礎的，SEC工作人員的研究報告（對“法案”108節(jié)第4小節(jié)的研究）中已指出美國現(xiàn)行會計準則存在的缺點：
（1）許多范圍例外；
（2）不提準則的目標；
（3）大量的范圍例外導致大量的內部不一致的指南；
（4）不考慮交易和事項的經(jīng)濟實質而是利用一些形式如界線檢驗[percentage tests （bright-lines）]。
除上列問題外，Herz更關注由于范圍例外造成許多特殊行業(yè)會計與報告（Specialized Industry Accounting and Reporting），其后果是使美國的GAAP和SEC的規(guī)則增加了不必要的信息容量，增加了會計與報告的復雜性（complexity）。在美國，很多領域具有特殊會計指南（Specific Accounting and Reporting Guidance），如保險、銀行、擔保銀行、經(jīng)紀交易商、不動產(chǎn)、采礦、石油天然氣、零售、醫(yī)療等。之所以需要行業(yè)會計指南，理由是：會計與報告應當“量體裁衣”，使之符合不同行業(yè)、不同企業(yè)的特殊會計需要。
Herz認為，上述理由并不充分。他的看法是：
第一，眾多的行業(yè)指南改變了會計專業(yè)判斷的主題?，F(xiàn)在，美國的財務報表編制者和審計人員不是對交易實質進行判斷，而是對是否屬于或不屬于某一特殊行業(yè)或特殊交易的指南范圍作出判斷。
第二，美國擁有各種子公司或分部的大型金融公司是很多的。它們從事的業(yè)務有銀行、擔保銀行、投資行業(yè)經(jīng)紀交易商、風險投資、互助基金和保險等等。對這些業(yè)務如采用不同的會計指南，則不同部門若進行相似的活動（如保險分部進行借貸業(yè)務），在會計上應如何處理？如果分別按不同行業(yè)會計指南，各子公司（或分部）的財務報告，怎么可能具有可比性和透明度？至于集團的合并財務報表，不但難以保證可比性和一致性，甚至不可能具有必備的可理解性。
例如1976年FASB曾“租賃會計”（Lease Accounting）準則，經(jīng)常被使用者埋怨：它缺乏透明度（transparency）而且沒有如實表現(xiàn)租賃業(yè)務的經(jīng)濟實質。而美國現(xiàn)在的租賃會計準則卻非常簡單而又明確：當出租方轉移了租賃資產(chǎn)所有權上實質上的所有風險和報酬，出租方就應當終止確認這項資產(chǎn)；與此同時，承租方應當報告一項資產(chǎn)和相應的負債。這就反映了融資租賃業(yè)務的經(jīng)濟實質。如果租賃業(yè)務中不能轉移實質上所有的風險和報酬則視為經(jīng)營租賃，這樣，承租方就不能確認資產(chǎn)和負債，應付租金只能確認為租金費用。
第三，行業(yè)的特殊性可以越分越細，例如保險行業(yè)顯然不同于石油天然氣生產(chǎn)行業(yè)，但保險行業(yè)內部還可再分人壽保險、財產(chǎn)保險、意外保險、再保險等等，是否需要再按這些細分的行業(yè)，把會計規(guī)范也加以細化呢？FASB不贊成這樣的做法，IASB也是如此。IASB已經(jīng)發(fā)展了一份準則對保險合約采用統(tǒng)一的會計處理標準，而美國的會計處理尚未做到這一點。
第四，如果聯(lián)系到收入確認問題，會計學界都把它看得非常復雜。當前的美國會計實務確實是復雜。Herz在講話中透露：美國擁有200個關于收入會計處理的會計規(guī)范，在GAAP中有關收入確認就有50多種不同模式。這樣多的規(guī)范，必然重疊、沖突，存在很大差異，如何能保證財務報告關于收入和收益（反映企業(yè)財務和經(jīng)營業(yè)績的信息）具有可理解性、透明度和可比性？恐怕可靠性（如實反映）也會化為烏有！
第五，特殊行業(yè)確實是存在的。FASB主席認為，政府和非盈利組織同企業(yè)相比，它才是一個真正的特殊行業(yè)，它有不同于企業(yè)的目標，不同使用者和反映不同財務活動與業(yè)績的報告。
第六，他認為，如果要發(fā)展以原則為基礎，以目標為導向的會計準則，必須解決會計準則和有關規(guī)則指南相互重疊、存在差異造成的復雜性，對于會計提供的財務信息來說，不僅要容易理解，如實反映，有相關性和可比性，切實提高透明度，而且要努力降低信息加工和使用成本。特殊行業(yè)會計指南帶來兩個阻礙以目標為導向制定會計準則的問題：
第一，現(xiàn)行特殊行業(yè)會計實務使得準則制訂者更難消除范圍例外（例如保險業(yè)一旦作為特殊行業(yè)，許多準則對保險合約就得安排范圍例外）；
第二，特殊行業(yè)會計指南可能引起GAAP的沖突，使得會計專業(yè)人員更難選擇恰當?shù)臅嬏幚矸椒ā?/p>
基于以上考慮，F(xiàn)ASB現(xiàn)在與IASB正進行一些主要的聯(lián)合項目，例如概念框架項目、財務報表列報項目以及收入確認項目，以便提出一個以原則為基礎的發(fā)展平臺。應當看到，會計與報告的一個關鍵目標，是如實反映交易和事項的經(jīng)濟實質。如果要做到這一點，必須要求：（1）對相似的交易和事項應當采用相似的方式進行報告；（2）對不同的交易和事項應當采用不同的方法進行報告；（3）對相似和相同的交易不能采用不同的方式進行報告。
上面所說的是美國FASB主席關于準則制定中要求縮減行業(yè)會計指南，減少會計與報告的復雜性，提高透明度，更好地體現(xiàn)以原則為基礎，以目標為導向的觀點。
現(xiàn)在回過來研究一下我國的情況。我國目前還沒有聽說要制定行業(yè)會計指南，但不排除這種可能性，例如新會計準則在去年一年，不同行業(yè)就組織了許多培訓班，而分行業(yè)組織準則的培訓，都試圖結合本行業(yè)的特點。這是無可厚非的。
因為著重反映交易的經(jīng)濟實質，僅提出原則性的會計準則也會造成操作上的困難，而且，我國會計人員總體素質不高，運用原則性過強的會計準則來指導行業(yè)特殊性很強的會計與財務報告是比較困難的；要反映不同行業(yè)千差萬別的交易和事項的內在經(jīng)濟實質，其難度肯定也是比較大的。
【關鍵詞】保險負債;經(jīng)營風險;負債經(jīng)營
一、保險負債的特殊性
由于保險行業(yè)本身經(jīng)營風險的特殊性,保險負債具有其不同于其他行業(yè)的特殊之處。對于保險行業(yè)經(jīng)營的主要不是流通的商品而是保單,一種一經(jīng)簽訂就具有法律效力的合同,一旦保險標的或保險人發(fā)生意外事故或保險期滿,保險人負有賠償或者給付的義務,保險業(yè)務實際上是對保險契約承擔一種將來償付責任,因此保險負債主要是是基于保險合同的形式產(chǎn)生的。根據(jù)國際會計準則委員會(IASB)對保險合同的定義,“保險合同是這樣一種合同,在這種合同下,一方(即保險人)承擔保險風險(insurance risk),同意在特定的不確定未來事項發(fā)生時,對另一方(保單持有人)做出支付”。因此,可以這樣說保險負債是就是發(fā)行保險合同的保險企業(yè)需要承擔的保險責任,其表現(xiàn)形勢主要為各種儲備金和責任準備金。一般企業(yè)的負債即為債權債務引起的現(xiàn)實負債,債務人及債務金額和償還時間都是確定的,對極少數(shù)或有負債,企業(yè)只需在資產(chǎn)負債表的附注中披露即可,保險負債則是保險公司銷售保單產(chǎn)生的負債,其來源是保險公司對保單持有人的未來索賠權益的一種估計,具有不確定性嚴格的說這更像是一種或有負債。但是基于保險公司經(jīng)營管理,以及維護相關利益主體的需要,就不得不用一定的技術盡可能精確的將其數(shù)額確定,從而將該項義務確認為一項負債。保險負債是基于保險合同規(guī)定的義務,因此保險負債直接與保險風險相關聯(lián),從某中意義上講保險負債取決于保險風險,風險的計算靠過去的歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)以及針對當前情況的預測,因此保險負債的計量就會比較復雜,需要基于一定的精算技術。正是保險負債計量的概率性使得其計算的主觀成分較大,不同的會計處理方法將導致不同的收益損失結果,這直接影響相關利益主體的利益和決策,所以保險負債的計量顯得尤為重要。
二、保險合同負債確認的現(xiàn)狀
FASB在其第5號“財務會計概念公告”(SAFCS No?5)――《會計確認標準》定義的“確認”為:確認指是把一個事項作為資產(chǎn)、負債、收入和費用等正式加以記錄和列入財務報表過程,確認包括以文字和數(shù)字來描述一個項目,其數(shù)額包括于財務報表合計之內”,確認還包括對項目嗣后發(fā)生變動或清除的確認。根據(jù)這個定義,符合會計確認的標準有可定義性、可計量性、相關性和可靠性,確認標準還要遵從效益大于成本和重要性的原則。保險合同成立并生效后,保險人即負有合同約定的保險責任,具有在被保險人發(fā)生保險事故或生存至規(guī)定年齡的情況下向保險受益人提供賠償或給付的義務,其在向保險受益人支付賠款或給付之前,這項內容實質上就構成了保險公司的一項負債,由于保費通常是被保險人發(fā)生保險事故或生存至規(guī)定年齡之前收取的,而賠償或給付是在此之后這就給保險負債的確認提出了問題,一般的確認方法很難使保險負債的確認符合確認的標準定義條件。
對保險合同下產(chǎn)生的負債的確認,主要有遞延配比法和資產(chǎn)負債法。遞延配比法是根據(jù)傳統(tǒng)會計概念中的配比原則,是以保險成本和保險的收入配比確認利潤的方法,這種方法主要出于權責發(fā)生制考慮,收到保費并不立即確認為當期收入,而是將其中的未到期保費遞延,作為一項負債,在合同期內確認為收入。如果遞延的保費不足要確認保費不足準備;并且將取得成本同時遞延,并在保險合同期間內予以攤銷,以將其和保費收入在合同期間配比。在該方法下會計的確認符合傳統(tǒng)的收入成本配比原則,且具有相對穩(wěn)定性。資產(chǎn)負債法的出發(fā)點是關于資產(chǎn)和負債的計量,利潤是通過資產(chǎn)負債的變化結果來體現(xiàn)。此種方法要求資產(chǎn)負債的確認要符合資產(chǎn)負債的定義。對不符合資產(chǎn)負債定義的不予計量,按照保險負債的定義為保險人剩余理賠以及相關風險邊際的價值而非未到期保費的遞延,因此不該采用遞延配比法。在資產(chǎn)負債法下,保單銷售時,就需確認資產(chǎn)和負債,同時相應的確認收益和費用。
針對以上兩種確認方法的特點,早在1997年IASC啟動的保險會計準則項目所成立的指導委員會就開始了對以上兩種確認方法的探討,在財務報告的假設中資產(chǎn)和負債的定義是獨立的,根據(jù)IASB對傳統(tǒng)的資產(chǎn)負債的定義,在保單簽訂時就可以確認資產(chǎn)和負債的價值,而且利潤可以通過資產(chǎn)負債的變化體現(xiàn)出來,而且資產(chǎn)負債法確認更符合保險行業(yè)的負債的特點,更具有保險業(yè)商業(yè)模式的相關性和交易的經(jīng)濟學實質,所體現(xiàn)的會計信息更易理解符合決策有用性的會計目標。因此國際會計準則委員會在頒布IFRS4中明確規(guī)定保險合同的確認應該采用資產(chǎn)負債法。但由于保險行業(yè)監(jiān)管會計計量確認的保守觀,以及保險負債計量的不確定性因素,目前很多國家還采用遞延配比法或者是以上二種方法的結合。遞延配比法更符合傳統(tǒng)的配比原則(基于歷史成本),而資產(chǎn)負債法關注的是資產(chǎn)負債價值的匹配,更符合當前IASB的資產(chǎn)負債的概念框架。但基于世界經(jīng)濟形式的發(fā)展,會計計量國際趨同的的要求,資產(chǎn)負債法的應用將會成為未來的趨勢。
三、當前國內外保險負債計量的現(xiàn)狀
關于保險負債的計量規(guī)范,我國從1984年2月最早頒布的《中國人民保險公司會計制度》開始,沒有把保險合同負債計量的特性表現(xiàn)出來,在財會制度上也缺乏相應細化的規(guī)定,隨后才逐步確認了會計要素體系,規(guī)范了核算體系和核算原則。在2006年2月15日財政部于頒布的《企業(yè)會計準則》中,引入了公允價值的計量要求,第一次確定了有關保險行業(yè)的會計準則,2008年8月財政部了《企業(yè)會計準則第2號》,2009年1月保監(jiān)會了《關于保險業(yè)實施有關事項的通知》要求采用新的基于最佳估計原則下的準備金評估標準,2009年12月22日,財政部印發(fā)了《保險合同相關會計處理規(guī)定》(財會[2009]15號,就保費收入確認和保險合同準備金計量等相關會計處理問題進行了明確規(guī)定,此時的規(guī)定雖然由于當前的條件所限有其欠缺,但毫無疑問其體現(xiàn)出了國際趨同性和發(fā)展創(chuàng)新性。
國際會計準則委員會(簡稱IASC)1997年啟動保險合同會計準則項目并成立了指導委員會,指導委員會認為以保險合同組為單位對未來現(xiàn)金流量進行估計,當有關未來現(xiàn)金流量的假設發(fā)生變化時,委員會建議重新開始估計負債。2001年6月保險會計指導委員會向IASB提交了一份《原則公告草案》,初步規(guī)定了保險合同的定義,對保險負債的計量具體采用公允價值還是特定實體價值尚未有定論,2004年3月在2003年第5號征求意見稿的基礎上IASB正式《國際財務報告準則第4號――保險合同IFRS4》明確了保險合同的定義,規(guī)定保險負債可以繼續(xù)在未折現(xiàn)的基礎上計提負債,不過一旦采用折現(xiàn)計提不可變更為非折現(xiàn)計提,2004年開始IASB已展開了多次討論2007年5月推出其階段性的意見稿《討論稿――保險合同初步意見Discussion Paper-Preliminary Views on Insurance Contract》并公開發(fā)表中期意見稿,其主要內容是關于保險負債的計量問題,保險資產(chǎn)大多已作為金融資產(chǎn)以公允價值計量,因此保險負債也采用公允價值計量。IASB給出“三要素”法計算負債的公允價值。2008年IASB舉行一系列的討論會議討論保險負債各類公允價值的處理方法的異同,此時美國FASB也加入到該討論項目中來。2009年IASB繼續(xù)討論各類計量方案,并確定了其他的關鍵問題如公允價值計量中的邊際計量問題。
綜合中國當前保險市場的發(fā)展以及國外的形勢我們可得出這樣的結論保險負債公允價值計量法是當前的大趨勢,筆者認為保險負債的計量應該采用公允價值計量法。
四、采用公允價值計量保險負債其必要性
根據(jù)國際會計準則委員會(IASB)關于公允價值的表述,將公允價值定義為:“在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~。”那么根據(jù)定義對保險負債的公允價值即是評估日在公平、公允的情況下參與者對于保險負債價值合理的共同認定。結合公允價值的衡量標準對于采用公允價值計量保險負債其必要性表現(xiàn)為:
1.采用公允價值計量保險負債是基于決策有用性的需要。雖然以基于靜態(tài)假設條件下的特殊價值計量在作為一種特定的計價方式具有很強的可靠性而且比較容易核算衡量,這樣有利于明確各利益主體權利義務的界限,所提供的會計報告信息具有相對可靠性便于監(jiān)督機構的監(jiān)督,這種根據(jù)已取得的保費收入的遞延來計量保險負債一直是保險負債會計計量的主要方法,但是隨著大量衍生金融工具的出現(xiàn)以及市場經(jīng)濟各類危機頻出,使得該種計量方法的的缺陷尤為突出,其主要依賴已取得數(shù)據(jù)而忽視現(xiàn)實的價值和未來現(xiàn)金流的計量從而使其提供的會計信息缺乏相關性,例如,再保險定價決策中當牽涉到投保人的退保期權、保單貸款期權等因素時。傳統(tǒng)的定價方法一般反映不出這些內含期權的價值,而使用公允價值能夠減少保險公司的定價風險并能削減頻繁變化的市場利率的影響。從而在某種意義上傳統(tǒng)的計價方法違背決策有用性。因此,這種方法下在開放變化的市場經(jīng)濟環(huán)境中不利于風險的防范,隨著我國市場化程度的提高,信息化的不斷發(fā)展,以及信息不對稱性問題的緩解,會計人員素質的增強,合理監(jiān)督機制的建立,以公允價值計量保險負債最終將在非貨幣易的會計處理中擔當重要角色。近幾年公允價值的計價在會計界以及精算界都得到了普遍認可。所以說以公允價值計量有助于會計目標決策有用性的實現(xiàn)。
2.保險合同負債采用公允價值計量是實現(xiàn)資產(chǎn)負債配比的需要。保險公司是經(jīng)營風險的企業(yè)其資產(chǎn)結構也有其特殊性,其投資資產(chǎn)占有很大比例,可以說保險公司主要資產(chǎn)是金融工具資產(chǎn),根據(jù)我國新會計準則規(guī)定,大多數(shù)主要的金融資產(chǎn)實行公允價值計價,假若僅僅對保險公司投資金融資產(chǎn)采用公允價值計量,而負債采用歷史成本或攤余成本進行計量,那么金融資產(chǎn)公允價值的變動計入損益而金融負債并不發(fā)生變動,無疑會加劇所報告盈余和權益的波動性的風險,并影響金融機構資產(chǎn)和負債的匹配管理。同時金融機構僅僅報告金融資產(chǎn)的公允價值,而忽略金融負債的公允價值,那么就會扭曲金融機構的財務狀況,從而據(jù)此所提供的財務報表不可避免地會誤導信息地使用者。采用公允價值計量保險負債有助于解決會計計量的資產(chǎn)負債錯配問題。會計錯配(accounting mismatch)是指如果經(jīng)濟狀況的變化對資產(chǎn)和負債的影響相同,而資產(chǎn)和負債的賬面價值并不對經(jīng)濟變化做出同等的反映(彭玉龍,2005)。會計錯配不真實地反映保險人實際的經(jīng)營活動,它向報表使用人提供扭曲的會計信息,既不具有相關性,也不具有可靠性,消除會計錯配是保險合同會計準則制定者極其重要的目標。對于消除會計錯配解決方法如下,其一建立完美的精算模型,這種方法要想實現(xiàn)其成本很高,目前這樣的模型是很難建立的。其二是使得資產(chǎn)負債的計量方法一致。對資產(chǎn)負債同時使用公允價值的計量方式,計量的反映市場形式的變化合理的作出調整有不失為解決會計的錯配問題的好方法。
3.采用合理的公允價值計量保險負債有助于管理層的風險管理。各項資產(chǎn)在舊會計準則下,保險公司的資產(chǎn)按特定的歷史價值計量,保單負債的計算也相對受到監(jiān)管部門、法規(guī)的限制,其二者在賬面上都相對的穩(wěn)定,其評價的標準基本是基于保費的凈流入量分析的,但隨著市場條件的變化,以及經(jīng)濟形勢的發(fā)展,這種計量方法顯然已經(jīng)很難適應新形勢下風險管理的要求,隨著新會計準則的實施,大量的金融資產(chǎn)開始按公允價值計量,其使得財務信息反映的保險公司的盈利能力、償付能力更為切合現(xiàn)實,更具及時性和時效性。保單負債的計量方法上引入公允價值的思路,要求精算的參數(shù)假設隨市場及公司自身情況進行調整。同時資產(chǎn)和負債的波動性也會增大,這樣就會促使保險公司從資產(chǎn)負債觀出發(fā),對資產(chǎn)和負債的公允價值變動進行全面匹配,統(tǒng)籌管理,降低其對所有者權益和償付能力的影響,統(tǒng)籌協(xié)調業(yè)務發(fā)展、資金運用、風險管理等各方面的工作。從宏觀層面上看,保險公司的投資資產(chǎn)直接影響其償債能力保險負債采用公允價值計量就更有利與和投資計量相匹配使風險管理更有理性。在微觀層面,保險負債的公允價值計價要求保險公司要豐富和完善管理的技術手段,通過定量分析,其公允價值變動進行精細化管理,有助于技術的進步,歷史經(jīng)驗的積累。
五、結論
通過上文的論述分析可以看出,隨著保險業(yè)的不斷發(fā)展,經(jīng)濟國際化的日益加劇,對于保險負債的確認和計量這個問題的研究無論理論上還是實務處理上已經(jīng)上升到了國際層面,目前,國內外已經(jīng)有了初步的研究?；谫Y產(chǎn)負債觀的確認原則和采用公允價值的計量方法已經(jīng)得到初步的認可,逐步成為一種國際化的潮流,但尚處于基礎的探索階段尚未形成定論,雖然對于負債的公允價值計量還存在太多的不確定性,但可以確定一個基本的思路就是基于各類風險假設采用未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)來計量,我們相信經(jīng)過不斷地探索實踐未來的保險負債的會計計量會得到不斷地完善。保險負債的公允價值計量在保險業(yè)內的應用和推廣是一項艱苦的事業(yè),它需要學術研究、監(jiān)管機構以及保險會計實務的共同努力。
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【關鍵詞】保險會計 會計準則 保險會計信息 新型保險業(yè)務
保險業(yè)會計同其他社會實踐活動一樣，需要得到理論支持。同時保險會計實務能夠促使保險會計理論更加適應保險經(jīng)營環(huán)境的變化和發(fā)展。這就需要我們能及時對保險會計的發(fā)展及現(xiàn)狀做出研究。本文主要對保險會計研究現(xiàn)狀做出總結，為保險會計的發(fā)展做好準備。
一、新會計準則對保險會計影響的研究
2006年2月財政部頒布的《企業(yè)會計準則》規(guī)定了保險公司會計準則的最新執(zhí)行標準，新會計準則的使用打破了我國保險合同會計與國際保險會計的處理差異，為我國保險公司走向國際市場打下堅實基礎。
新保險準則與舊準則區(qū)別主要在兩方面：第一，保費收入確認：以保險風險作為確認原保險合同的依據(jù)，規(guī)定了保險混合合同的拆分標準。第二，準備金計量：對相關準備金進行充足率測試。新保險準則的實施的影響：
1.由于壽險公司投資連結型保險比重較大，因此新保險準則的實施會對壽險業(yè)的保費收入規(guī)模有較大影響，對于非壽險企業(yè)的影響則主要體現(xiàn)在保險合同的準備金計量上。2.包含顯著邊際，保險公司應當將風險邊際與剩余邊際計入當期損益。3.對保險公司財務管理與人員素質的要求更高。4.增加了財務報告的波動性，降低了行業(yè)內財務報告的可比性，監(jiān)管難度增大。
二、保險會計信息質量與信息披露的研究
保險業(yè)經(jīng)營的是風險，銷售的是對投保人未來可能損失進行賠償或給付的信用承諾，保險會計作為核算反應保險公司經(jīng)營效果的工具，必須是真實、可靠、完整、及時、準確的，保險誠信是保險公司生存的基礎。但是由于保費的估計，保險準備金的計提的預計性、不確定性，收入補償與發(fā)生成本之間存在時間差，這就像一個“黑箱”，對保險會計信息的可靠性產(chǎn)生影響。
針對我國保險會計信息披露存在的問題的建議：1.明確保險合同的報告分部口徑。2.加強未來現(xiàn)金流相關信息的披露。3.加強非財務信息的披露。4.增加對壽險公司內含價值信息披露。5.應實行強制披露與自愿披露相結合的方式。
三、保險會計與erp（企業(yè)資源計劃）結合的研究
erp就是通過信息技術等手段，實現(xiàn)企業(yè)內部資源共享和協(xié)同，提高管理效率，降低成本（郭榮昌）。保險公司erp系統(tǒng)建立在集成的基礎之上，避免了重復和自相矛盾的信息，保證資金流與保險業(yè)務處理信息流的同步性。
保險公司erp系統(tǒng)中的財務會計功能不只局限于保險財務處理功能的完善，而是更多地立足于保險人、被保險人、保險中介等，盡可能維信息使用者提供高可靠性、高相關性的財務費財務信息。它比傳統(tǒng)的保險會計信息系統(tǒng)（賬務處理系統(tǒng)）集成度更高、信息處理更及時。
四、新型保險業(yè)務的保險會計研究
近年來我國投資連結保險市場發(fā)展迅猛，也由于其組成相對復雜，對于如何對混合保險進行確認和會計處理是一個重要難點。雖然我國《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》對混合保險合同是否拆分作了一些規(guī)定，但是目前國內學界和保險界對于是否分拆混合保險的爭議仍然較大。
我國投資連結保險會計處理中存在的問題：1.未遵循拆分確認的原則。2.獨立賬戶損益影響了公司利潤。3.獨立賬戶信息披露不規(guī)范。
五、保險會計存在的問題
（一）保險行業(yè)缺乏公平價格的形成機構，業(yè)內各公司的獲取成本指標也相對保密，保險業(yè)內財務報告的可比性較低，中介機構難以做到公正、獨立、客觀，對一些資產(chǎn)或負債的評估有失公允，資產(chǎn)評估的科學性存在很大欠缺。保險會計的多數(shù)資產(chǎn)和負債而言，很難可以觀察到統(tǒng)一的市場價格，這對保險會計的發(fā)展造成很大的障礙。
（二）目前保險會計新準則所依據(jù)的三要素法中依據(jù)的主要是預期現(xiàn)金流，并不是單獨確認現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出，只確認一項凈負債，但現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出的影響因素并不相同，直列式預期凈現(xiàn)金流出減少了很多有用信息，會降低各公司間保險合同負債的可比性。
（三）
計信息披露不夠充分，一般的會計報表信息偏重財務信息，忽略了非財務信息的披露，但在現(xiàn)代保險中非財務信息往往會對決策造成很大的影響，尤其是壽險公司利潤的推遲展先可能會影響保險會計報表的可信度。
關鍵詞：會計準則；國際化；趨同；措施
一、目前會計國際化的趨同情況
自從2008年爆發(fā)了國際范圍內的金融危機之后，國際上一些集團和金融穩(wěn)定理事會都建議應該構建國際上統(tǒng)一標準的一套會計準則。目前，國際上正在構建最新的金融監(jiān)管框架。例如，新巴塞爾資本協(xié)議的建立就促進調整了流動性風險管理與監(jiān)督。另外，在國際財務報告準則制定機構層面上，我國等一些新興經(jīng)濟國家都通過跟蹤研究國際化會計準則內容中的金融工具以及公允價值等項目，以此來參與國際會計準則的調整，實現(xiàn)國內企業(yè)的會計準則與國際會計準則的積極互動。與此同時，國際會計準則的制定機構也正在非常積極地開展其結構的改革與管理，以促進國際會計準則的全球公認性，提升其透明度和以及程度。因此，目前國際上的會計格局也在不斷地進行會計準則的調整，會計國際化趨同形勢，既有好的勢頭，也同時面臨一些困難與挑戰(zhàn)。
二、我國企業(yè)會計準則國際化趨同的新變化
在國際化會計準則的影響下，我國企業(yè)的會計準則面臨了一些新的變化，這些變化可能對企業(yè)有好的影響，也可能是負面影響。首先，完善了公允價值計量的估值方法。使目前公允價值計量中的主要有三種固執(zhí)方法：市場法、成本法和收益法。在公允價值估價過程中，應用這三種方法估計出來的價值可能會出現(xiàn)差異，但是增添了方法，就增添了選擇，完善了方法體系。我國企業(yè)可以根據(jù)自身企業(yè)的實際情況來選擇最適合的方法。其次，國際會計報告準則重新界定了公允價值計量的范圍。將四類資產(chǎn)中的“可供出售金融資產(chǎn)”歸為一個大類，并規(guī)定所有不符合其他三類金融資產(chǎn)的都歸入該類別，這樣可能會難以細致、準確地進行會計的明細處理，不能達到通過分類準確反映企業(yè)金融資產(chǎn)及收益的目的。另外，國際會計報告準則更新了金融工具收益確認的方式。通常，以公允價值計量的金融工具，其公允價值的變動是需要計入損益的，如果是可供出售金融資產(chǎn)的變動損益，就可以先計資本公積，等到處置的時候再轉入相關損益。而國際上的會計報告準則并沒有明確指出該如果確認以及處理金融資產(chǎn)的變動損益，其建議的主要思路是將金融資產(chǎn)取得的股利及其累計公允價值的變動額均先不轉入損益中，旨在努力避免金融工具的處置對損益的過分操控。
三、我國企業(yè)會計準則的國際化趨同成果
近年來，為了更好的可持續(xù)發(fā)展以及融入全球經(jīng)濟體系，我國不斷積極地鼓勵企業(yè)進行其會計準則的國際化趨同工作。目前，我國企業(yè)會計準則的國際趨同已經(jīng)取得了顯著的成果，總結如下。
1.我國企業(yè)會計構建了有效的趨同機制，推進了我國保險行業(yè)轉型以及結構調整。同時，歐盟等充分承認了我國企業(yè)的會計準則，認為我國取得的成果值得很多國際上其他國家或地區(qū)借鑒。
2.我國企業(yè)會計準則的國際化趨同進程很好地與國際財務報告的準則進行了互動，也同時維護了我國的利益。在與國際會計準則趨同的進程中，我國根據(jù)自身事情向國際會計準則理事會積極地提出反饋意見，并最后推進了一些相關準則的修訂和調整。
3.在全球經(jīng)濟一體化的形勢下，我國企業(yè)進行會計準則的國際趨同，這對我國會計工作人員提出了更高的要求，但同時更為我國不斷促進會計準則國際化造就了一支支綜合素質非常高的國際人才隊伍。其更加了解國際、國內會計知識，并且具有更加廣闊的國際視野。
四、我國企業(yè)會計準則的國際化趨同戰(zhàn)略措施
企業(yè)根據(jù)自身情況以及我國的國情，來選擇如何與國際化會計準則進行趨同，以及怎樣趨同。由于我國的經(jīng)濟、政治結構以及體質與國際上很多國家都有很大的區(qū)別，所以我國的企業(yè)并不應該完全照搬國際上的會計報告準則。首先，國際化趨同戰(zhàn)略需要符合我國的國情，以及法律環(huán)境。并且，中國需要進一步制定更加完善的會計準則相關法律。其次，雖然規(guī)范企業(yè)會計準則、推進與國際會計準則的趨同，是我國會計改革的重要內容之一，但是不可忽視的是，我國企業(yè)會計準則制定的根本目的仍然是為了促進我國企業(yè)更好的進行會計實務處理，來為我國企業(yè)解決會計相關問題。因此，國企業(yè)會計準則的國際化趨同戰(zhàn)略需要注重及時地解決我國國內自身的會計實務問題，并在國際會計準則不斷變化更新的過程中，保持應用和更新我國企業(yè)會計準則的靈活性。與此同時，由于國際會計準則理事會的最終決策及其影響有一些不確定性，因而，在此背景下，我國需要在面臨國際會計準則的不斷變化的時候，與時俱進，并靈活、理性地做出最適合我國企業(yè)的決策，避免國際會計準則的變化對中國企業(yè)以及中國經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展產(chǎn)生沖擊。
參考文獻：
[1]劉玉廷：我國企業(yè)會計準則國際趨同走向縱深發(fā)展階段[J].財務與會計，2010（6）：8-11.
近日，英國特許公認會計師公會（ACCA）公布的國際調查《面向趨同》顯示，自2008年那場席卷全球的金融危機爆發(fā)以來，世界許多國家的首席財務官（CFO）與投資者就加大了對全球會計準則趨同的支持力度。
5月9日，ACCA全球理事會會長溫思霆（Dean Westcott）在上海接受《中國經(jīng)濟周刊》專訪時表示：“各國會計制度等同采用或靠攏趨同國際財務報告準則（IFRS），將增強會計實務操作中的透明度和統(tǒng)一性，最終恢復和增加投資者對于資本市場的信心，增加企業(yè)跨境投資的積極性，這有助于各大經(jīng)濟體從金融危機的陰影中擺脫出來?！?/p>
自從2001年國際會計準則理事會（IASB）開始運作以來，就以建立全球統(tǒng)一準則為宗旨，提供高質量的財務信息，促進資本形成和流動，降低融資成本，降低準則制定成本。而由其指定的IFRS或將成為全球統(tǒng)一的財務會計標準。
IFRS版圖擴張
2002年歐盟選擇接受IFRS開始，IFRS十年內在整個歐洲鋪開。目前，IFRS作為一種國際性的財務會計語言已經(jīng)覆蓋了加拿大、拉丁美洲、非洲、亞洲及大洋洲和中東地區(qū)。如今，超過100個國家現(xiàn)在都要求或者允許了IFRS的使用。
“我們看到，全球很多國家已經(jīng)采納了IFRS，這種趨勢出現(xiàn)提速是在金融危機發(fā)生之后?！睖厮荐嬖V《中國經(jīng)濟周刊》，“金融危機讓各國政府意識到，會計制度并不是一個國家能夠決定的，隨著全球貿(mào)易和投資更為自由，風險也隨之而來。國際投資者多年來一直呼吁采用統(tǒng)一會計標準，這樣更有利于企業(yè)在國際視野中進行比較?！?/p>
《面向趨同》調研報告顯示，有52%的受訪者表示，他們對此次經(jīng)濟危機過后的全球趨同所抱有的態(tài)度比幾年前更加積極和務實；60%的受訪者表示，IFRS可以起到調和各國公認會計準則一致性的目的；持有“全球審計準則能給自身帶來更大益處”觀點的投資者超過了CFO。
然而，一些重要國家和地區(qū)還沒有完全采用IFRS，比如美國和中俄印巴這四個“金磚國家”，這也給全球財務會計制度的統(tǒng)一進程增添了不確定性。
業(yè)內人士對此表示了謹慎樂觀。普華永道全球首席會計師約翰?希欽斯（JohnHitchins）告訴《中國經(jīng)濟周刊》：“我們看到全球正在經(jīng)歷向IFRS靠攏第二輪期，包括‘金磚四國’在內的新型經(jīng)濟體正在接受或部分接受IFRS?！?/p>
在拉美，各國已經(jīng)建立拉丁會計準則制定工作組（GLASS），使得巴西已經(jīng)在去年開始較為全面地采用了IFRS，俄羅斯正在討論采用IFRS的可行性。在“金磚四國”中，中國的會計準則（CPA）實質上已經(jīng)和IFRS相當接近，但政府部門對某些重要條款仍持保留意見。印度還在IFRS戰(zhàn)略決策的過程中。
而美國是否向IFRS靠攏一直備受關注。此前，美國所采用美國公認會計原則（USGAAP）被美國財會界視為“典范之作”，而不愿意向IFRS靠攏。然而近年來，美國證券交易委員會（SEC）決定，把推進IFRS與USGAAP的趨同工作提上重要的議事日程。美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）也開始建議，總部設在美國的大型跨國公司在采用全球會計準則的時候應該具有選擇權，即允許和可以采用IFRS。
未來赴美上市可采用IFRS
SEC和AICPA原則考慮采納或向IFRS靠攏，是基于商業(yè)和經(jīng)濟利益的考慮。此前，AICPA主席保羅?薩林與該協(xié)會首席執(zhí)行官巴瑞?麥肯蘭在寫給SEC的信中表示：“放開IFRS選擇權不但能夠在處理美國公司與外國私人發(fā)行人問題方面提供一個一致性標準，也有利于美國公司與非美國公司進行比較?！?/p>
《面向趨同》調研報告顯示，超過40%的受訪者表示，采用IFRS可以改善和提高融資能力，而1/4的受訪者則表示，采用IFRS還可以降低資本成本。
采用IFRS也將吸引更多海外企業(yè)到當?shù)剡M行投資和融資。國際會計師事務所安永曾報告指出，鑒于可能所有于美國上市的公司在2014―2016年都需要采用IFRS，越來越多中國赴美上市公司直接采用IFRS。由于中國財務報告準則與IFRS較為相近，這個趨勢普遍受到中國赴美上市公司的歡迎。
而根據(jù)GLASS判斷，完全采用IFRS的巴西公司能在亞洲、歐洲和美洲包括美國市場上吸引資本的關注。這樣意味著國際投資者能完全放心地使用巴西公司的財務報表。不熟悉財務報告要求的風險費用被消除了。這樣可以降低資本成本，吸引更廣泛的投資。
IFRS闖關難題：
公允價值和自身漏洞
雖然國際投資者那么多年來堅持不懈地呼吁統(tǒng)一會計標準采用，認為這樣更有利于企業(yè)在國際中的比較，然而由于公允價值計算等問題可能給新興市場帶來的短期財務風險，目前仍是無法忽視的問題。
去年10月，財政部企業(yè)司司長劉玉廷撰文指出，2008年全球性金融危機爆發(fā)后，IASB對準則的一系列項目做出重大修改，并要求中國直接采用國際準則，這將對中國現(xiàn)有企業(yè)財務體系產(chǎn)生重大影響。中國企業(yè)會計準則建設必須堅持國際趨同而不能直接采用，更不能照搬照抄。
根據(jù)國際準則第9號，可供出售金融資產(chǎn)中的絕大部分資產(chǎn)，將以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益，處置后不得轉回至損益。我國上市公司2007年可供出售金融資產(chǎn)合計金額高達32083億元，其公允價值變動計入資本公積的金額為1491億元。若采用此規(guī)定，對上市公司當期或以后期間損益影響的金額可能高達上千億元。
高頓研究院提供的《中國會計準則如何趨同IFRS》報告中指出，目前，像美國等具有成熟資本市場的發(fā)達國家存在活躍的公開市場，能可靠獲得公允價值，而我國大部分企業(yè)的諸多資產(chǎn)的公允價值難以取得，如果強制使用公允價值，將會導致一系列的問題。因此在準則實施過程中，我國嚴格控制公允價值的使用。
劉玉廷認為，基于預期損失模型計提金融工具減值、要求生產(chǎn)周期較長的制造企業(yè)和施工企業(yè)等在合同完成后一次性確認收入、租賃準則修改、保險合同準則修改等，將對我國現(xiàn)有財務制度造成一定沖擊，從而影響上市公司各項財務指標。
保險行業(yè)可能會是采取公允價值計價后影響較大的行業(yè)?；葑u亞太保險評級團隊聯(lián)席董事黃佳琪此前曾表示，中國保險業(yè)主要采用內地法定基礎為會計準則，而按該準則計算有關公司的資本率，中國平安（02318）則低于國際會計準則，而中國人壽（02628）則高于國際會計準則。
不過，就在吁求IFRS統(tǒng)一全球的聲浪之外，對于IFRS所存在的漏洞的批評之聲也此起彼伏。此前，英國智庫亞當?斯密研究所（Adam Smith Institute）的一份研究報告顯示，銀行業(yè)正在利用會計漏洞來虛增利潤并且乘機增加員工獎金。
該機構的研究報告認為，IFRS允許銀行業(yè)將未來預期收入確認為當期利潤，這使得銀行業(yè)能夠利用如信用違約互換工具（CDOs）之類的復雜金融產(chǎn)品來呈報它們采用其他方式所不能呈報的利潤，客觀上虛增了銀行的利潤。
如此看來，IFRS要想在短時間內實現(xiàn)全球統(tǒng)一仍要經(jīng)受不小的考驗。
會計準則
