時間：2023-03-23 15:13:31
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1.大量內部審計資源耗費在查錯糾弊，增值作用效果不明顯
從IIA對內審職能的最新定義來看，咨詢職能的確立實際上為內審人員創(chuàng)造了一個管理顧問的角色。然而這種咨詢作用并未有效發(fā)揮，對下屬公司的查錯糾弊審計往往耗費了大量的精力，公司高層對內審的戰(zhàn)略性定位不高，內審在改善集團風險管理和治理程序等方面的效果并不明顯。
2.內部審計組織層級不高，限制了其改善治理程序效果的作用發(fā)揮
IIA指出，內部審計要“通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來改善治理程序的效果”。而內審在公司治理中發(fā)揮作用的前提是進入股東、董事會和高管層這一層次。我國很大一部分企業(yè)集團公司并未建立起承擔超越公司管理層監(jiān)管職能的審計委員會，內審部門大多隸屬于公司管理層。這種管理方式導致內審的組織層級不高，管理權限受限，嚴格意義上看并未進入公司治理范疇，無法全方位覆蓋集團公司治理活動。
3.審計信息化應用程度不高，內部審計信息系統(tǒng)作用發(fā)揮有限
隨著我國信息技術的飛速發(fā)展，大力推行信息化運營管理方式，已成為大型集團公司一體化、集約化管控必不可少的手段。然而雖然大部分企業(yè)集團公司都不同程度地開展了內部審計信息系統(tǒng)建設，但其應用仍處于初級階段。
（二）企業(yè)集團公司內部審計管理體系轉型與升級的新機遇
1.宏觀環(huán)境的變化，為內部審計角色轉變提供了有利的背景支持
內部審計作為集團受托責任系統(tǒng)中重要的控制機制，定位于評價和改善風險管理、內部控制和治理程序的效果。在經(jīng)營環(huán)境不斷變化的趨勢下，公司高層對內部審計的增值需求將越來越大，內審部門必將成為協(xié)助公司高層做出快速反應的“左膀右臂”，并逐漸成為公司培養(yǎng)高級管理人才的基地。此外，法律環(huán)境的日趨完善和內審外包業(yè)務的管理逐漸規(guī)范，也為內審人員將更多精力投入到核心業(yè)務的改善上提供支持。
2.集團利益相關者需求的擴大，推動了內部審計服務范圍的拓展
組織內外部環(huán)境日益復雜，產(chǎn)生了對內審更多服務項目的需求。集團公司為滿足不同利益相關者增值需求，所提供的內審服務多種多樣。伴隨著集團公司社會責任意識和公眾權利意識增強，服務范圍也不只局限于集團內部傳統(tǒng)內審業(yè)務，還拓展到風險管理咨詢、顧客關系改善等咨詢服務，并開始涉及社會責任審計、節(jié)能減排審計等領域。
3.信息技術的推廣，成為推動內部審計流程再造的強有力手段
隨著信息技術在企業(yè)管理中廣泛運用，集團運營模式發(fā)生了深刻變化，在信息流、資金流、業(yè)務流高度統(tǒng)一的信息化體系下，傳統(tǒng)內審管理方式將發(fā)生顯著改變。伴隨著企業(yè)集團集中化管理趨勢，企業(yè)集團公司對改變傳統(tǒng)內部審計運行弊端、再造內部審計流程的訴求將越來越大。信息技術的引入和推廣，無疑為內審流程再造提供了動力支持。
二、理論框架：基于價值視角的企業(yè)集團公司內部審計管理體系
（一）企業(yè)集團公司價值特性
1.企業(yè)集團公司的價值創(chuàng)造具有戰(zhàn)略性
作為產(chǎn)權關系最上層的集團總部本身不從事具體的經(jīng)營活動，主要職能是投資管理和行政管理。集團母公司管控機制是影響公司整體收益能力的關鍵因素之一。集團總部的價值創(chuàng)造是戰(zhàn)略性的，如公司戰(zhàn)略方針、總公司的資金和資產(chǎn)負債結構、公司特殊資源和核心競爭能力等。這些因素也決定了集團公司在戰(zhàn)略風險形成、表現(xiàn)和來源方面的特殊性。
2.企業(yè)集團公司的價值目標呈現(xiàn)一致性
集團公司處于企業(yè)集團最高層次，對集團統(tǒng)一的資本運營活動起著主導作用。不同于單一企業(yè)，企業(yè)集團對子公司的控制，是為了使單一企業(yè)的行動與集團整體戰(zhàn)略目標一致。無論是委托關系的存在，還是資本關系的存在，母公司都必須使子公司的利益目標與母公司趨于一致，保證母公司投資的保值增值。努力使下屬業(yè)務單位成為集團整體戰(zhàn)略組成部分，以戰(zhàn)略指導企業(yè)創(chuàng)造更大的整體價值和競爭優(yōu)勢，往往是集團公司成功的重要基礎。
3.企業(yè)集團公司的價值導向體現(xiàn)整體性
不同于單一企業(yè)，企業(yè)集團公司對子公司的管控是從企業(yè)集團整體的角度出發(fā)實證研究表明，集團利益具有集團范圍內的共享性利益關系。各經(jīng)營單位在集團公司的統(tǒng)一戰(zhàn)略框架下，面向市場競爭，創(chuàng)造協(xié)同價值，反映公司的價值、信譽和理念。
4.企業(yè)集團公司的價值管控對象具有層次性
與一般企業(yè)相比，企業(yè)集團是多級法人結構的復合體，其特點表現(xiàn)為治理結構橫向的完整性和縱向的層次性。按照與核心企業(yè)緊密程度的不同，應將企業(yè)集團劃分為核心層、緊密層、半緊密層、松散層四個層次，在此基礎上有重點、分層次地展開集團內部審計。
（二）基于價值視角構建的內部審計管理體系理論框架
1.戰(zhàn)略提升：以價值創(chuàng)造為起點
從我國企業(yè)集團公司內部審計管理實踐上看，高管層對內部審計戰(zhàn)略的認識，大多仍停留在單一的階段性目標制定上，并未建立起系統(tǒng)性的內審發(fā)展戰(zhàn)略。由于缺乏較高層次的總體性戰(zhàn)略謀劃，集團公司內審項目的開展，往往很少關注內審項目持續(xù)的價值增值，使得目前企業(yè)集團公司內審“為組織增加價值”的作用不明顯。內審戰(zhàn)略作為內審管理的起點，決定了內審工作的深度和廣度，集團公司內審管理的轉型，必須從內審戰(zhàn)略提升開始。提升企業(yè)集團公司內部審計戰(zhàn)略層次，是為了從源頭上將集團公司的內審工作鎖定在與集團“整體價值最大化”相匹配的戰(zhàn)略管控重點上，使總部層面開展的內審業(yè)務緊緊圍繞著集團公司的戰(zhàn)略發(fā)展需求。結合企業(yè)集團公司的價值驅動要素分析，本文認為企業(yè)集團公司內部審計戰(zhàn)略的提升應該以價值創(chuàng)造為起點。
2.功能拓展：滿足利益相關者的增值需求
根據(jù)IIA2011年對內審“為組織價值增值”的解釋，“組織存在的目的是創(chuàng)造價值，或者使組織的所有者、其他股東、消費者以及客戶受益”。從企業(yè)管理實際來看，內審增值作用并未充分發(fā)揮，內部審計功能仍需進一步拓展。實證研究表明，利益相關者權益的有效保護有利于公司價值的提升。本文認為，企業(yè)集團公司內部審計功能拓展的方向，是為利益相關者提供增值服務，滿足不同內部審計服務對象的增值需求。在受托管理責任系統(tǒng)中，內審已經(jīng)成為高管層的“左臂右膀”、公司治理的組成部分，為滿足其增值需求，企業(yè)集團公司的內部審計應該站在總部層面，對集團整體風險管理、內部控制和治理程序提供持續(xù)評價，并為其改善提供咨詢服務。伴隨著社會公眾權利意識的增強，內審部門應積極通過社會責任報告、開展節(jié)能減排審計等活動，加強對社會公眾權益的保護，提升集團的整體形象。同時，為滿足公司員工對提升自身價值的需求，內部審計部門應積極開展風險控制、經(jīng)營改善等管理培訓，把內審部門打造成為組織培養(yǎng)高級管理人員的搖籃。此外，強調內審部門對監(jiān)管機構以及外部審計師的配合等，都是保護其他利益相關者權益，促進企業(yè)集團整體價值提升的有效途徑。
3.組織變革：內部審計機構價值提升
在企業(yè)集團公司管理實踐中，科學合理的內部審計管理組織架構，能夠確保企業(yè)集團公司內部的良好監(jiān)督管理和復雜層級間的有效溝通。內部審計在組織中的地位，對于其在公司治理中所能發(fā)揮的作用具有重大影響。內部審計為了實現(xiàn)為組織增加價值的目標，必須在股東、董事會和高管層這一層級的受托責任關系發(fā)揮重要作用。結合IIA的最新定義，本文認為，通過集團公司內審組織的變革實現(xiàn)內審機構價值提升，進而助推企業(yè)集團公司治理優(yōu)化及價值增值甚為可行。旨在實現(xiàn)內審機構價值提升的組織變革，要求進一步提升內部審計機構的戰(zhàn)略層級和服務層次，并著重從以下幾個方面進行優(yōu)化。首先，提升內部審計管理層級，維護其獨立性，擴大審計職能的覆蓋面，使內部審計能參與到企業(yè)集團公司最高層面的戰(zhàn)略決策中；其次，擴大授權，使總審計師有足夠的獨立性保障以適應其在更高的戰(zhàn)略層面發(fā)揮作用，使總審師在評價和改善公司治理、內部控制和風險防范等方面有充分的話語權；最后，提高內審部門的工作匯報層級，內審部門直接向企業(yè)集團公司董事會匯報或通過審計委員會實現(xiàn)同集團董事會之間的溝通，確保內審工作的權威性和獨立性。
4.流程再造：內部審計業(yè)務流與價值流相互集成
信息系統(tǒng)的引入為集團公司內部審計在收集形成和評估戰(zhàn)略、風險評估、控制和組織治理決策等信息時提供了便利。但目前以手工審計為主的傳統(tǒng)內部審計業(yè)務流程，無法適應信息系統(tǒng)環(huán)境，使得審計信息化建設的推進受阻。因此，內部審計流程再造成為推動企業(yè)集團公司內部審計管理有效轉型的關鍵。集團公司經(jīng)營范圍廣、環(huán)境復雜、管理層級多，內部審計流程的創(chuàng)新變革應滿足企業(yè)集團公司一體化、集約化發(fā)展要求，并能夠為內部審計工作在多層級、多元化管控背景下帶來更多便利。本文認為，將內部審計業(yè)務流與價值流相互集成，是推動企業(yè)集團公司內部審計流程再造的核心路徑。具體包括以下幾方面的轉變。第一，從單一的靜態(tài)審計轉變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結合，加強內部審計信息反饋的及時性和內部審計工作的持續(xù)性；第二，從單一的事后審計轉變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中控制、事前預防相結合，關注內部審計在事前、事中和事后的全過程增值；第三，從單一的現(xiàn)場審計轉變?yōu)楝F(xiàn)場審計與遠程審計、非現(xiàn)場審計相結合，滿足企業(yè)集團公司一體化、集約化、全方位的管控需求；第四，從無序的指令性工作安排轉變?yōu)橛行虻膶徲嬆繕艘?guī)劃，使內部審計工作在把握目標制定、跟蹤實施、反饋結果上形成聯(lián)動。
5.保障優(yōu)化：全面支撐增值目標實現(xiàn)
一、對內部審計機構管理的四種模式
據(jù)深圳證券交易所不久前對上市公司的一次調查，在收回問卷的上市公司中，有64％在董事會里建立了審計委員會，其中，又有58.8％的審計委員會直接領導公司的內部審計機構。這個數(shù)字表明，在我國上市公司治理結構的建設進程中，內部審計機構歸屬于審計委員會領導，已成為主流趨勢（實際上，審計委員會是一個非常設的內部審計機構，為了敘述問題方便，在此將常設的內部審計機構簡稱為內部審計機構）。
綜觀國內外公司管理實踐，內部審計機構的管理模式大致有四種：內部審計機構由財務總監(jiān)或公司財務負責人主管；內部審計機構由公司總經(jīng)理主管；內部審計機構由董事會下設的審計委員會主管；內部審計機構由監(jiān)事會主管。在不同的管理模式下，內部審計的獨立程度不一樣，其服務對象和功能作用亦不一樣。
在內部審計機構由財務總監(jiān)（或總會計師，或公司財務負責人）主管的模式下，內部審計是會計監(jiān)督功能的延伸。其指導觀念是專業(yè)者理財。即財務專業(yè)人員為了保證更好地實現(xiàn)和落實會計監(jiān)督職能，組織專門的審計人員來配合。但是，在財務負責人的眼里，財務比審計更重要，審計充其量只是配合企業(yè)的財務工作。公司對內部審計的職能要求并不高，內部審計的地位和作用受制于財會部門的約束，在人員配置、經(jīng)費保障、工作配合程度等方面，內部審計部門均遜色于財務會計部門。這種模式的優(yōu)點是操作簡便，運行成本和監(jiān)督成本低。其缺點是內部審計的獨立性差，審計力量薄弱，審計范圍小，僅側重于財務審計，不能更大地發(fā)揮內部審計的作用，無法擺脫“內部人控制”的束縛。隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度建設的不斷深化和完善，這種“財審合一”模式已滿足不了現(xiàn)代公司內部控制和治理的需要，其運用范圍正在不斷縮小。
在內部審計機構由公司總經(jīng)理（或總裁、副總裁）主管的模式下，內部審計部門的地位和作用均有所提升，成為與財會部門并列的職能機構，內部審計主管的地位也與財務主管的地位相當。這種管理模式的指導觀念是經(jīng)營者理財，它使內部審計更接近經(jīng)營管理層，并直接為總經(jīng)理日常經(jīng)營決策服務，可以發(fā)揮內部審計在公司經(jīng)營管理過程的作用，在公司內部控制體系中發(fā)揮監(jiān)督、評價、咨詢和控制職能，使內部審計的職能和范圍有了較大的拓展，有利于實現(xiàn)內部審計提高公司經(jīng)營管理水平，提高經(jīng)濟效益服務的目的。這種模式的優(yōu)點是內部審計在經(jīng)營管理過程中的作用得以發(fā)揮，審計范圍廣，內部審計的日常工作非常便于開展，總經(jīng)理接觸內部審計的機會比較多，總經(jīng)理可以隨時對內部審計工作進行安排和指導，內部審計在遇到困難時還可以隨時向總經(jīng)理匯報反映，兩者之間溝通的方式多、頻率高，有助于提高內部審計的工作效率。這種模式的缺點是內部審計的獨立性依然較差，“內部人控制”的問題依然存在。但在我國公司治理結構尚未完善，董事會下設審計委員會的職能和作用還沒有得到充分發(fā)揮之時，將內部審計置于總經(jīng)理領導之下還是一個比較符合現(xiàn)實的選擇。
內部審計機構由董事會下設的審計委員會主管的模式，這是落實出資者理財觀念的具體組織形式。由于董事會處于公司最高權力層次，作為董事會審計委員會工作機構的內部審計機構，具有相當?shù)臋嗤?，它能夠代表出資人對公司經(jīng)營全過程和經(jīng)營管理層進行審計監(jiān)督，甚至可以獨立有效地審計控股子公司，履行對經(jīng)理層的業(yè)績評價和檢查職能。在這種模式下，內部審計機構的獨立性大大增加，內部審計的人員配置、制度建設、經(jīng)費開支等均有了保障，工作能力和監(jiān)督作用也得到加強，對公司避免或擺脫“內部人控制”問題及其有利。這種模式的缺點是，審計委員會并非一個常設機構，審計委員會中獨立董事成員參事、議事的時間和精力是有限的，監(jiān)督不可能有充分的保障，讓主要成員遠離公司經(jīng)營前端的審計委員會完全領導和監(jiān)督內部審計這樣一個實實在在的機構，在公司經(jīng)營的日常性事務工作非常繁重和復雜的情況下，必然不能及時了解公司的經(jīng)營狀態(tài)，顯得鞭長莫及、力不從心?？繉徲嬑瘑T會來具體指導公司的內部審計工作，會使其工作效率下降。這就存在著一個如何協(xié)調審計委員會、內部審計機構和公司經(jīng)營管理層三者之間關系的問題。
在內部審計機構由監(jiān)事會主管的模式下，內部審計機構的獨立性進一步增強，它突出的是民主理財觀，即企業(yè)員工要通過這種組織形式來行使與自身利益密切相關的知情權和監(jiān)督權。由于監(jiān)事會是公司的監(jiān)督機構，它由內部股東代表和職工代表組成，其職權主要是對公司董事、經(jīng)理在執(zhí)行公司職務時是否違反法律、法規(guī)和章程進行監(jiān)督，對公司財務進行檢查，必然使內部審計機構的檢查功能強化，預控功能弱化，內審人員與經(jīng)營管理層的“共同語言”減少。這種模式的優(yōu)點是：內部審計獨立性很強，監(jiān)事會獨立于董事會和經(jīng)理層，從理論上講，地位是真正的超脫，從而權威性也是最高的，法律賦予了監(jiān)事會財務監(jiān)督和監(jiān)督管理層的權利，所以在監(jiān)事會領導下，內部審計對這方面的監(jiān)督有充分的保障。這種模式的缺點是：由于監(jiān)事會屬于公司高層制衡機制組成部分，而內部審計的主要任務還包括通過審計促進企業(yè)改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，法律對監(jiān)事會賦予的權利不能覆蓋內部審計的范圍和職能，所以，監(jiān)事會領導的組織模式雖有利于對公司財務的檢查和對公司管理人員的監(jiān)控，但它不能直接服務于經(jīng)營決策，而是側重于事后監(jiān)督，弱化了為企業(yè)提供評價和咨詢服務方面的功能，難以實現(xiàn)通過內部審計來達到改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益的目標。就現(xiàn)實而言，監(jiān)事會在我國上市公司治理層中還是一個弱勢機構，監(jiān)事會本身實際運行效果并不佳，讓監(jiān)事會來主管內部審計并不能達到強化內部審計職能作用的目的。除非改變監(jiān)事會在我國目前的現(xiàn)狀和地位，否則，這種模式下內部審計的外部性過于強化，與外部審計存在較多的職能重復。
綜上所述，內部審計機構在不同的管理模式下，其理財觀念、獨立性、地位、職能、工作范圍、監(jiān)督作用和工作效率是不同的。如上表。就發(fā)揮內部審計的監(jiān)督作用而言，內部審計機構在董事會主管之下最大；就提高內部審計的工作效率而言，內部審計機構在總經(jīng)理主管之下最高。相比較而言，內部審計機構由財務主管和監(jiān)事會主管，均不利于其提高效率和發(fā)揮作用。因此，現(xiàn)實中將是內部審計機構設于總經(jīng)理主管之下和設于董事會主管之下這兩種模式的較量。孰優(yōu)孰劣，難分伯仲。但是，對于上市公司而言，無論是國際發(fā)展趨勢抑或資本市場監(jiān)管層的導向，均是有利于董事會主管模式的發(fā)展。
二、對審計委員會與內部審計機構之間關系的進一步分析
（一）審計委員會制度
審計委員會是在上市公司董事會下設立的、主要由獨立董事組成的、旨在加強上市公司財務治理的專門委員會。審計委員會制度起源于1940年發(fā)生在美國的邁克森·羅賓遜（Mekesson&Robbins）藥材公司倒閉案。這樁案件使得社會大眾開始關注注冊會計師為何沒有能夠發(fā)現(xiàn)公司管理當局虛列存貨、高估資產(chǎn)的行為以及許多審查程序未能盡到審計師應有的責任。由此對注冊會計師的獨立性和專業(yè)勝任能力產(chǎn)生了許多質疑。1940年，美國證券交易委員會（SEC）和紐約證券交易所（NYSE）建議“由公司的外部獨立董事組成一個特殊的委員會來選擇公司的審計人員，并洽談審計范圍與合約”，以此來增強注冊會計師的獨立性避免類似事件的發(fā)生。這個由獨立董事組成的委員會就是后來的審計委員會。從此以后，各國紛紛效仿。我國引入審計委員會制度是近幾年的事情。2002年初，中國證券監(jiān)督管理委員會和國家經(jīng)濟貿易委員會聯(lián)合頒布的《上市公司治理準則》規(guī)定：上市公司董事會可以按照股東大會的有關決議，設立戰(zhàn)略、審計、提名、薪酬與考核等專門委員會；專門委員會成員全部由董事組成，其中審計委員會、提名委員會、薪酬與考核委員會中獨立董事應占多數(shù)并擔任召集人，審計委員會中至少應有一名獨立董事是會計專業(yè)人士。
國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會2004年8月頒布并實施了《中央企業(yè)內部審計管理暫行辦法》。其中“第二章：內部審計機構設置”第七條規(guī)定：“國有控股公司和國有獨資公司，應當依據(jù)完善公司治理結構和完備內部控制機制的要求，在董事會下設立獨立的審計委員會。企業(yè)審計委員會成員應當由熟悉企業(yè)財務、會計和審計等方面專業(yè)知識并具備相應業(yè)務能力的董事組成，其中主任委員應當由外部董事?lián)??！?/p>
《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》要求：“設立內部審計機構的單位，可以根據(jù)需要設立審計委員會，配備總審計師?！?/p>
在世界范圍內，針對安然事件和其后一連串公司與中介舞弊事件引發(fā)的誠信問題，國際內部審計師協(xié)會（IIA）于2002年4月向美國國會遞交了加強公司治理的報告，提出了建立和健全審計委員會工作制度的建議，報告認為：審計委員會地位和作用的鞏固與增強會加強內部審計的工作力度。2002年美國國會頒布了《薩班斯——奧克斯利法案》（Sarbanes-OxleyActs），該法案規(guī)定：所有上市公司必須設立審計委員會。
（二）審計委員會的職責
2002年的美國薩班斯法案對審計委員會職責規(guī)定是：1.負責聘請注冊的會計師事務所，給事務所支付報酬并監(jiān)督其工作；2.受聘的會計師事務所應直接向審計委員會報告；3.可以接受并處理本公司會計、內部控制或審計方面的投訴；4.有權雇用獨立的法律顧問或其他咨詢顧問。
我國證券監(jiān)督管理委員會和國家經(jīng)濟貿易委員會于2002年1月頒布的《上市公司治理準則》規(guī)定審計委員會的職責：1.提議聘請或更換外部審計機構；2.監(jiān)督公司的內部審計制度及其實施；3.負責內部審計與外部審計之間的溝通；4.審核公司的財務信息及其披露；5.審查公司的內控制度。
國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會于2004年8月頒布的《中央企業(yè)內部審計管理暫行辦法》規(guī)定審計委員會的職責是：1.審議企業(yè)年度內部審計工作計劃；2.監(jiān)督企業(yè)內部審計質量與財務信息披露；3.監(jiān)督企業(yè)內部審計機構負責人的任免，提出有關意見；4.監(jiān)督企業(yè)社會中介審計等機構的聘用、更換和報酬支付；5.審查企業(yè)內部控制程序的有效性，并接受有關方面的投訴；6.其他重要審計事項。
對上述法規(guī)的簡單比較，美國薩班斯法案主要強調審計委員會與外部審計的關系；我國則強調了審計委員會與內部審計內部控制之間的關系。那么是不是美國上市公司的審計委員會職責都遵循薩班斯法案的要求？其實并不完全如此。美國GE公司對審計委員會的職責規(guī)定就細致得多：
“設立審計委員會的目的是協(xié)助董事會監(jiān)督公司提供財務報表的真實性、是否遵守法律和規(guī)章制度、外部審計機構的獨立性和稱職性以及內審外審功能的完善性。
“更進一步說，審計委員會應有以下的權利和職責。
1.和管理層及獨立審計機構（注冊會計師）復審已審年度財務報表和季度財務報表。包括須應相關法律規(guī)章制度要求和紐約交易所要求重新審議的事項。
2.和管理當局及獨立審計師協(xié)商收入分配、財務信息和向分析人士及評估機構提供的收入分配準則。
3.經(jīng)股東推薦，獨立審計師檢查公司會計賬簿、內部控制和財務報表事項。審計委員會有唯一的權利和責任選擇、評估并解聘獨立審計機構；同樣有唯一的權利批準所有的審計經(jīng)費和規(guī)章。獨立審計機構提供非審計服務也先要得到委員會成員批準。
4.和管理層和獨立審計機構商議審計方面的問題、困難及管理層的對策；商議風險評估和制定風險管理政策，包括公司主要的財務風險披示及管理層監(jiān)控和減少風險的措施。
5.審核公司的財務報告，審核會計政策和一些重大的財務會計政策變化及影響公司財務報表的關鍵決策活動。
6.審核和批準公司內部審計的職權范圍，包括（1）目的、權利和組織；（2）年度的審計計劃、預算和成員的組成；（3）同時任命、更替公司內部審計的負責人。
7.和公司高層財務經(jīng)理、審計經(jīng)理及其他委員會認可的人選審核公司內部審計體系、財務控制體系和內部審計的結果。
8.獲得和審核每年至少一次的由獨立審計機構審計的正式書面報告、審計公司（注冊會計師事務所）的內部質量控制程序以及過去五年里審計公司內部質量控制的各種材料和審計公司給政府或其它部門的調查材料。審計委員會還須審核注冊會計師的審計過程。為評估注冊會計師的獨立性，審計委員會至少每年還要審核一下獨立審計師與公司的關系。
9.在公司的委托陳述中提供和公布年度審計委員會報告。
10.制定關于公司獨立審計機構的雇用和再聘的政策。
11.審核和調查任何和公司管理真誠度相關的事項，包括利益的紛爭和公司政策以及公司行為的標準。以上應包括定期的一般性檢查和公司特殊要求的檢查，與此相關，審計委員會將盡可能適當?shù)嘏c公司的法律顧問，公司領導及職員會晤。
至少每個季度審計委員會應單獨與公司經(jīng)理、公司的審計成員、獨立審計機構會晤。
當委員會認為必要時其有權保留外部專家和其他顧問。審計委員會有單獨的權利批準相關費用和保留條款。
委員會在每次委員會會議之后向董事會報告建議情況，并且向董事會呈交委員會的年度業(yè)績考評。
委員會每年至少一次檢查本章程的充分性并提交任何預期的變化以得到批準?！?/p>
這樣細致的職責規(guī)定，顯然已經(jīng)超出了中美兩國相關法規(guī)規(guī)定的范圍。公司的審計委員會到底應該管多寬，恐怕也只能基于相關法規(guī)，由公司根據(jù)具體情況來確定。
（三）內部審計機構的職責
據(jù)國際內部審計師協(xié)會（IIA）的定義：“內部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，它的目的是為組織增加價值并提高組織的運作效率。它采取一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對風險管理、控制及治理程序進行評價，提高它們的效率，從而幫助實現(xiàn)組織的目標?！睆倪@個定義看，內部審計的目標與公司的目標完全一致，為的是增加企業(yè)價值、提高運作效率、控制企業(yè)風險、評價治理程序。我國的內部審計定義則更多地突出了監(jiān)督職能：“內部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標。”“本準則所稱內部審計，是指組織內部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。”
可見，內部審計機構的職責除了監(jiān)督以外，更有控制風險、改善管理、提高效率、促進實現(xiàn)組織目標的職責。同樣，基于權威專業(yè)團體或管理部門對內部審計機構職責的界定，各公司內部審計機構的職責范圍也是根據(jù)具體情況來規(guī)定的。
（四）審計委員會和內部審計機構的定位與分工
審計委員會本身是一個非常設的內部審計機構，它是董事會工作職能的延伸，其活動定位于決策層面，要對內部審計的制度建設、常設內部審計機構建設及其重要人事任免、工作計劃、計劃執(zhí)行履行指導職責；內部審計機構是根據(jù)相關制度和工作計劃，對企業(yè)的經(jīng)營活動、財務活動、重要崗位人員的經(jīng)濟責任，開展審計監(jiān)督、檢查評價、咨詢服務的常設工作機構，其活動定位于執(zhí)行層面。內部審計機構應當對誰負責，在2006年9月頒發(fā)的《深圳證券交易所上市公司內部控制指引》第五十九條中規(guī)定：公司應按照本指引第十三條的規(guī)定設立內部審計部門，直接對董事會負責，定期檢查公司內部控制缺陷，評估其執(zhí)行的效果和效率，并及時提出改進建議。這是我國證券市場監(jiān)管機構對內部審計機構定位的要求。
事實上，內部審計機構也不能完全視同為審計委員會的工作機構。審計委員會的一些職責是不能夠由內部審計機構來履行的。如，與外部審計機構的溝通，在決策方面的職責等等。同樣，內部審計機構的許多活動是審計委員會管不了的。如，對基層干部的經(jīng)濟責任審計，對具體經(jīng)營活動的實時監(jiān)控等等。審計委員會管不了的許多活動，恰恰是經(jīng)營管理層需要通過內部審計機構來完成的。所以，對審計委員會而言，與外部審計機構、董事會秘書和內部審計機構保持工作聯(lián)系，是履行其職責的必要條件；對于內部審計機構而言，在接受審計委員會工作指導的同時，還要接受公司經(jīng)營管理當局的工作安排。由常設的公司行政管理當局根據(jù)審計計劃和公司日常營運需要來安排內部審計機構的工作，也是落實審計委員會要求的方式。據(jù)此，西方許多企業(yè)在內部審計部門的機構設置上都采取了一種雙向負責、雙軌報告、保持雙重關系的組織形式。內部審計機構的這種雙向負責、接受雙重領導的工作模式，或許是上市公司內部審計機構的最佳定位模式。
其理由：
1．內部審計的獨立性和地位明顯增強，權威性增加。董事會和行政管理當局是企業(yè)的主要領導機構，故在其領導下的內部審計機構，能夠較好地體現(xiàn)它的相對獨立性和權威性，從而為內部審計工作的順利開展奠定了良好的基礎。
2．這種雙向負責、雙軌報告，保持雙重關系的組織形式，與國際內部審計師協(xié)會的《內部審計實務準則》的要求相一致。該準則指出：“內部審計的目的是協(xié)助該組織的管理成員有效地履行他們的職責”，而內部審計所要協(xié)助的本組織的“管理成員”，是“包括管理人員和董事會成員”兩方面的成員的。
[關鍵詞]證券公司；內部審計；問題；措施
經(jīng)過20余年改革與發(fā)展，中國證券公司已取得全球矚目的成就。據(jù)報道，中國證券業(yè)2006年上半年收入231億元，純利123億元，中國證券業(yè)在近年將會實現(xiàn)盈利，扭轉前幾年的虧損局面。但中國的證券業(yè)還處在非常關鍵的階段，資本市場的發(fā)展任重而道遠。中國證券市場持續(xù)低迷，投資者對資本市場缺乏信心，尚未形成完善的、穩(wěn)定的運營機制。為了維護廣大投資者的利益，監(jiān)管部門應重視對證券公司的審計監(jiān)管，而證券公司更要加強內部審計，以保證資本市場和市場經(jīng)濟健康與持續(xù)地高效運行。
一、加強證券公司內部審計是經(jīng)濟穩(wěn)健發(fā)展的迫切需要
證券公司屬于高風險行業(yè)。近幾年，中國證券公司已出現(xiàn)透支挪用資金、法人投資者以個人名義炒股、編報虛假申報材料、出具虛假證明文件等一些違法、違規(guī)行為。2002年以前，我國高風險證券公司被處置還屬于個案，2002年8月以后，由于市場低迷，證券公司連續(xù)幾年出現(xiàn)全行業(yè)虧損，多年積累起來的風險集中爆發(fā)，因重大違規(guī)行為受到處置的證券公司數(shù)量急劇上升。到2006年7月，不足4年時間就有34家高風險證券公司被處置，證券公司面臨行業(yè)建立以來的第一次系統(tǒng)性危機。在證券違法犯罪案件中，證券經(jīng)營機構的違法、違規(guī)行為超過半數(shù)，顯示在證券公司取得良好經(jīng)營業(yè)績的同時，自身的內部控制有待優(yōu)化。在這樣的背景下，2008年4月23日，國務院總理簽發(fā)國務院522、523號令，《證券公司監(jiān)督管理條例》、《證券公司風險處置條例》。
21世紀國內證券公司正面臨前所未有的發(fā)展機遇，同時在重新“洗牌”中經(jīng)受到嚴峻的挑戰(zhàn)。如何防范和化解風險，既是監(jiān)管機構必須考慮的問題，也是證券公司不能回避的責任。《證券公司內部控制指引》第133條規(guī)定，“證券公司應設立監(jiān)督檢查部門或崗位，獨立履行合規(guī)檢查、財務稽核、業(yè)務稽核、風險控制等監(jiān)督檢查職能；負責提出內部控制缺陷的改進建議并敦促有關責任單位及時改進?！奔s束、自律作為證券公司獲得良好信譽的前提，也是券商在激烈的市場競爭中穩(wěn)操勝券的法寶。證券公司內部審計是對公司經(jīng)營活動全過程進行的監(jiān)督，目的是防范風險，糾正違規(guī)，加強內部控制，保障證券公司健康發(fā)展。證券公司的內部審計部門對于公司的規(guī)范經(jīng)營負有重要責任，內部審計職能的發(fā)揮程度直接影響證券公司的長期生存與穩(wěn)健發(fā)展。因此加強內部審計工作已成證券公司當務之急。
二、我國證券公司內部審計現(xiàn)狀與問題
目前，證券公司普遍設立了內部審計部門，但內部審計工作現(xiàn)狀與其重要性并不相適應，內部審計還遠沒發(fā)揮其應有作用，體現(xiàn)在以下幾個方面：
(一)審計范圍有限，未覆蓋到各部門、各環(huán)節(jié)。證券公司內部審計部門應實施全方位審計，但從目前情況來看，審計范圍并沒有覆蓋各部門、各環(huán)節(jié)。例如，有的證券公司只注重對營業(yè)部和分支機構業(yè)務活動的合規(guī)性、合法性的監(jiān)督，而未涉及到對公司總部的重點業(yè)務部門和職能部門的審計，如投資部、資產(chǎn)管理部、財務部等。有的證券公司雖然開展了針對這些部門的審計，但在審計實施及出具審計報告時有所顧忌，不能客觀反映真實情況?？傮w來說，內部審計部門代表公司對下屬營業(yè)部的稽核審計工作比較容易開展，對總部其他同級部門或投資部等重要部門實施審計則有一定難度。
(二)內部審計重視財務、淡化管理。證券公司屬于資金密集型行業(yè)，在運轉過程中極易發(fā)生各種風險，近年以來被處置的高風險證券公司數(shù)量之多史無前例。而我國證券公司的內部審計大多將主要精力放在財務數(shù)據(jù)的真實性、合法性的審查及監(jiān)督上，審計的對象主要是會計報表、賬簿、憑證及相關資料，內部審計的職責集中在“查錯防弊”上，很少對公司管理做出分析、評價和提出管理建議。事實上，證券公司發(fā)生或產(chǎn)生錯誤與舞弊等問題不限于財務部門，更多的是在經(jīng)營管理過程中，內部審計部門的職責也并不僅限于“查錯防弊”。把審計重點局限于財務數(shù)據(jù)的真實性上，不利于發(fā)揮內部審計部門的作用。
(三)重事后檢查，輕事前、事中控制。內部審計部門在事后監(jiān)督檢查，主要是財務數(shù)據(jù)的檢查方面比較到位，而在事前和事中控制方面所起的作用還遠遠不夠。事后檢查只能發(fā)現(xiàn)已經(jīng)發(fā)生的問題，而如何防微杜漸、亡羊補牢才是問題解決的關鍵。嚴格來說，制定、執(zhí)行制度并不是內部審計部門的主要工作，但內部審計人員由于工作的關系，可以深入基層，掌握第一手的資料，有機會了解內部控制方面的薄弱環(huán)節(jié)，針對審計中發(fā)現(xiàn)的問題，可以在制度的制定和執(zhí)行方面提出合理的建議。由于各方面的原因，證券公司內部審計重在事后發(fā)現(xiàn)問題，忽視了對可能產(chǎn)生的風險或不安全隱患的防范與分析，對于事前、事中控制的關注遠遠不夠。
(四)內部審計技術落后，審計效率不高。綜合治理后，證券公司規(guī)模不斷擴大，業(yè)務種類不斷增加，證券公司內部審計的工作量也越來越大。而部分證券公司審計手段比較單一，基本上還是采用現(xiàn)場審計方式。證券公司規(guī)模擴大后，高素質的內部審計人員數(shù)量不足以及財力、物力的限制，使得內部審計的廣度和深度都不夠，甚至會影響到審計報告的及時性?，F(xiàn)有審計手段遠不能適應業(yè)務活動的節(jié)奏和風險控制的要求，審計效率不高，嚴重制約了內部審計監(jiān)督評價和提供增值服務的作用。三、影響證券公司內部審計工作的制約因素
(一)內部審計部門缺少應有的獨立性。獨立性是內部審計的靈魂，也是內部審計工作的必要條件。內部審計人員只有具備應有的獨立性，才能客觀地實施審計，才能作出公正的、不偏不倚的評價。國際內部審計師協(xié)會在《內部審計職業(yè)實務標準》中，對內部審計機構的組織地位作了明確規(guī)定，核心內容有3條：內部審計機構應置于組織內部的較高層次，內審機構的獨立性和權威性的強弱，主要取決于其隸屬關系和領導層次的高低，領導層次越高，獨立性和權威性越高；內部審計部門負責人應直接向組織內的最高決策層負責并報告工作，從而保證內部審計活動的實施；內部審計活動不受其他職能部門或個人的干擾。同時，按照規(guī)定證券公司內部審計部門應當對董事會負責，獨立于證券公司其他部門，對公司所有部門、所有環(huán)節(jié)實施監(jiān)督。實際工作中，內部審計部門雖然名義上歸董事會領導，與內部其他部門處于基本平級的地位，內部審計人員的績效考核與晉升等還要受制于公司其他部門。內部審計部門獨立性的缺失必然會導致審計范圍受到限制。
(二)對于內部審計職能的認識急需深入。國際內部審計師協(xié)會重新修訂并已于2002年1月1日起正式實施的《內部審計職業(yè)實務標準》，將內部審計定義為：一項為了增加價值和改善運營所進行的獨立的、客觀的確認和咨詢活動。它運用系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價和改善組織的風險管理、控制及公司治理過程的有效性，幫助組織實現(xiàn)其目標。新定義中突出內部審計的“咨詢”、“增加組織的價值”和“改善組織的風險管理、控制及公司治理”功能。這種內部審計不同于傳統(tǒng)的“監(jiān)督導向型”內部審計，而被稱之為“服務導向型”內部審計。從現(xiàn)實來看，證券公司內部審計人員多是在實踐中摸索和成長起來的，內部審計的理論基礎并不扎實，對于內部審計職能的認識不夠全面。在審計過程中，內部審計部門往往重監(jiān)督評價，輕控制和服務。主要審計力量集中在財務數(shù)據(jù)的事后檢查方面，對于內部控制的監(jiān)督評價不夠重視。在為公司經(jīng)營管理提出建議，發(fā)揮服務職能方面的作用非常有限。
(三)非現(xiàn)場稽核手段應用不夠充分。證券公司目前內部審計手段還比較落后，基本上采用現(xiàn)場稽核方式。綜合治理完成后，證券公司數(shù)量減少，規(guī)模擴大，營業(yè)網(wǎng)點不斷增加，證券公司內部審計的工作量越來越大，傳統(tǒng)審計手段已經(jīng)不能滿足新形勢的要求。近年來，證券公司逐漸建立了集中的交易監(jiān)控系統(tǒng)和集中的財務監(jiān)控系統(tǒng)，通過將交易監(jiān)控和財務監(jiān)控連通運作，實現(xiàn)了交易數(shù)據(jù)和財務數(shù)據(jù)的互相核對。環(huán)境的改變?yōu)榉乾F(xiàn)場稽核審計的實施提供了便利的條件，非現(xiàn)場稽核手段應用不充分影響了內部審計的效率和效果。非現(xiàn)場稽核成為了證券公司在現(xiàn)階段的一項重要而迫切的研究課題。
(四)內部審計人員素質較低，復合型人才匱乏。目前，我國大部分證券公司還沒有建立完善的準入標準和考核機制，內部審計人員的崗位要求不明確，難以保證內部審計隊伍的素質。內部審計是一項政策性強、涉及面廣的工作，內部審計人員不僅要通曉財會知識、審計理論、法律知識，還必須掌握電腦知識，并具有較強的綜合分析能力及文字表達能力。當前相當一部分內部審計工作人員缺乏必要的電腦知識，業(yè)務知識面較窄，加上日常工作相當繁忙，缺乏專業(yè)培訓，專業(yè)能力下降，不適應新形勢下內部審計工作任務要求的需要。內部審計人員素質不高，缺乏復合型人才，影響了內部審計作用的有效發(fā)揮。
四、改進我國證券公司內部審計工作的若干措施
(一)提高內部審計機構的獨立性。內部審計機構只有獨立于其他職能部門，并在證券公司內部位于比較高的層次，才能確保內部審計意見、結論和建議的公正、客觀、權威和有效，真正發(fā)揮公司最高決策層的參謀和助手作用。為保證證券公司內部審計的獨立性，不僅是名義上，實質上內部審計機構也要置于董事會或監(jiān)事會領導下，內部審計機構應當直接對董事會或監(jiān)事會負責并報告工作。內部審計機構負責人任免，內部審計機構和人員的評價與考核，要直接由董事會或監(jiān)會事決定。內部審計機構的年度審計工作項目計劃、人員計劃及財務預算要提交最高管理層和董事會備案。內部審計機構每年一次或在必要時多次向最高管理層和董事會提交工作報告。
(二)全面發(fā)揮內部審計職能與權威性。內部審計作為證券公司治理結構中監(jiān)督、反饋系統(tǒng)的核心，客觀上要求內部審計為公司提供一種獨立、客觀的監(jiān)督、評價和咨詢活動，其目的是增加組織的價值和改善組織的經(jīng)營。如果內部審計仍局限于傳統(tǒng)的財務審計，就無法滿足這個要求。因此，內部審計的工作重點必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉向為公司內部的管理、決策及效益服務。內部審計的職責應從審查和監(jiān)督向評價與咨詢方面拓展，其作業(yè)范圍不應當局限于財務領域，而應擴展到公司經(jīng)營管理的各個方面。
(三)充分利用非現(xiàn)場稽核審計手段。限于現(xiàn)場審計的成本、人力等方面的制約，現(xiàn)場審計和檢查的頻率不可能很高，一般一年一次或者更長，這種頻率目前無法滿足風險管理的要求。隨著證券公司各項業(yè)務電子化、網(wǎng)絡化程度提高，內部審計部門可以通過采集被審計單位柜臺系統(tǒng)、財務系統(tǒng)、日常監(jiān)控系統(tǒng)以及被審計單位歷年審計的歷史數(shù)據(jù)等信息，借助內部網(wǎng)絡查詢、篩選、記錄、分析等，對被審單位實施非現(xiàn)場稽核審計。覆蓋全面的公司內部網(wǎng)絡，可為有效地利用信息技術手段對證券公司營業(yè)部開展非現(xiàn)場稽核審計創(chuàng)造條件。
利用信息系統(tǒng)手段可以在以下幾方面進行非現(xiàn)場稽核。首先，可以利用各種監(jiān)控系統(tǒng)作為現(xiàn)場審計的輔助手段。在實施審計之前，可以利用公司內部網(wǎng)絡，對于被審計單位的情況進行事先分析，確定審計重點，這將大大節(jié)約現(xiàn)場審計的時間，提高內部審計的效率。其次，可以利用內部網(wǎng)絡以及各監(jiān)控系統(tǒng)進行專項稽核審計，對于業(yè)務和財務的一些專項檢查，不必親自到現(xiàn)場審計，通過各內部系統(tǒng)就可以得到所需的數(shù)據(jù)和資料。另外，根據(jù)內部審計需要，一切可以在非現(xiàn)場審計的數(shù)據(jù)和非數(shù)據(jù)信息都可以根據(jù)需要納入非現(xiàn)場審計系統(tǒng)。
(四)建設德能兼優(yōu)的高素質內部審計隊伍。首先，要制訂內部審計人員任職資格標準。內部審計人員在思想上，要有很強的敬業(yè)精神，恪守客觀、公正、廉潔的原則；在專業(yè)上，要有扎實的基本功，熟悉證券知識和公司開展的各項業(yè)務操作流程，掌握金融法規(guī)政策及公司內部規(guī)章制度，熟練運用電腦的基本技能。在能力上，要有敏銳的觀察力、判斷力和文字表達能力，同時還要有良好的溝通能力，以便于跟公司各部門及分支機構進行交流與合作。其次，要改善內部審計人員結構。由于內部審計領域的擴展和審計層次的提升，原來單純的財務人員結構已不能適應內部審計工作的需要。內部審計部門不僅需要財務會計專門人才，也需要具備經(jīng)濟學、管理學知識的專門人才。因此，必須要配備實踐經(jīng)驗豐富、業(yè)務水平較高的企業(yè)管理、經(jīng)濟法律、信息技術等方面的專業(yè)技術人員，建立一支知識結構多元化的內部審計隊伍。再次，還要加強對內部審計人員的后續(xù)培訓工作，使內部審計人員及時更新知識，掌握新的技能和方法。重視和加強包括會計、審計在內的各相關專業(yè)知識的培訓，使內部審計人員具有較為廣博、堅實的專業(yè)知識基礎，其能適應和處理不同類型業(yè)務及復雜問題，從而為決策者提供更多更好的意見與建議。為實施非現(xiàn)場稽核以及遠程審計的需要，尤其要加強審計人員計算機知識與技能培訓，全面提高審計人員計算機審計水平，培養(yǎng)一支具有一定的業(yè)務審計水平，又掌握計算機審計等技術的復合型審計人才隊伍。
參考文獻：
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[3]李學柔內部審計轉型淺析[J]，財會通訊，2007，(5)
論文關鍵詞：風險導向，內部審計
一、引言
隨著安然、世通、帕馬拉特以及“銀廣夏”事件的出現(xiàn)，風險導向審計作為一種重要的審計理念和方法，受到了國內外審計理論界和實務界的廣為關注。近年來，國際金融形勢復雜多變，公司面臨的風險日益加劇，能否對風險進行有效的管理和控制，在一定程度上取決于完善的公司治理體系。而內部審計在公司治理中的特殊地位和重要作用，決定了其在風險導向審計方面的重要地位。無論是國際內部審計師協(xié)會，還是中國的內部審計準則都強調了內部審計在公司風險管理中的重要性。
從20世紀90年代中后期開始，國外學者開始關注風險導向內部審計理論的研究，國內學者陳毓圭（2004）在分析了國外職業(yè)界以及國際審計與鑒證準則理事會對風險導向審計方法改進的歷史后，提出了傳統(tǒng)的風險導向審計方法已經(jīng)不能滿足審計業(yè)務的需要，急需修改的觀點。目前，西方內部審計理論與實踐都已經(jīng)進入了風險導向內部審計階段。但是，在中國，風險導向內部審計在其框架和具體實施方法方面還存在著不少的爭議和困難。
因此，本文將從相關文獻的回顧入手，在了解風險導向內部審計的發(fā)展現(xiàn)狀的基礎上，對構建公司風險導向內部審計體系提出幾點建議財務論文，以進一步完善風險導向內部審計的框架。
二、相關文獻的回顧
進入21世紀以來，中國有很多學者開始關注風險導向內部審計方面的研究，嚴暉（2004）從管理學角度出發(fā)，認為戰(zhàn)略管理理論的出現(xiàn)，促進了內部審計由管理導向邁向風險導向階段。風險導向內部審計的發(fā)展深受以邁克爾·波特為代表的戰(zhàn)略管理理論以及邁克爾·哈默及詹姆斯·錢皮的企業(yè)再造理論的影響。并從國際內部審計協(xié)會對風險、內部審計等相關概念的定義出發(fā)，構筑了風險導向內部審計理論結構框架。
王曉霞、孫坤、張宜霞（2004）通過從內部審計的定義，首席審計師的概念以及剩余風險3個方面比較分析了國際內部審計協(xié)會2001年版《內部審計實務標準》的新變化，指出了2001年版本始終貫穿著風險審計的主導思想，并在研究了風險管理的目標、原則、步驟的基礎上，提出了風險導向的內部審計程序。
徐德（2005）立足于COSO委員會提出的《企業(yè)風險管理框架》，通過分析風險的特征以及多種分類模式，提出內部審計的開展要與經(jīng)營風險管理的要求，與公司各級風險管理組織相配合，并且要全過程參與風險審查，進而研究了規(guī)避和減少風險的措施與決策，進一步豐富和發(fā)展了對內部審計的風險管理控制方法。
孟焰、潘秀麗(2006)分析了風險的實質和分類以及風險管理的內涵，認為對公司風險管理進行監(jiān)督和評價是現(xiàn)代內部審計發(fā)展的結果，風險管理審計的目標取決于對公司內部審計的功能定位。在此基礎上，明確了內部審計機構和人員對公司風險管理過程的審查和評價的目標和主要內容，并指出對公司風險管理的有效性進行審查和評價是現(xiàn)在公司內部審計的一個新的領域免費論文。
路媛媛、袁洋（2008）從COSO委員會提出的《企業(yè)風險管理框架》產(chǎn)生的背景和風險導向內部審計產(chǎn)生動因出發(fā)，闡述了風險導向內部審計的特點和風險導向內部審計與ERM的互動關系，指出公司內部審計參與企業(yè)風險管理的必要性，以及風險導向內部審計的發(fā)展現(xiàn)狀，并且從4個方面提出了風險導向內部審計的實施措施。
邸叢枝、于富生（2009）梳理了國際和國內有關內部審計定義的發(fā)展歷程，分析了內部審計和風險管理的關系，認為內部審計和風險管理是相輔相成的，內部審計是風險管理的重要組成部分，風險管理是內部審計確認和咨詢的對象。并且從內部審計的目標、服務對象、職能、方法等6個方面入手，提出了基于風險管理的內部審計的框架。
國內學者們歷年來的這些研究對風險導向內部審計在中國的實施和發(fā)展具有很大的推動作用，但是，從文獻的梳理過程中可以看出，大部分文獻比較重視對風險和風險管理的研究，比較關注風險導向審計目標、內容和程序的分析，很少有文獻對風險管理和內部審計兩者關系進行詳細的分析，也很少出現(xiàn)對風險導向內部審計在實際運用中遇到的問題的探討，以及對風險導向內部審計的實施措施的研究。
三、風險導向內部審計的發(fā)展現(xiàn)狀
隨著全球經(jīng)濟的快速發(fā)展，審計模式經(jīng)歷了賬項基礎審計、制度基礎審計、風險基礎審計和風險導向審計4個階段的發(fā)展（胡春元，2009）?，F(xiàn)代社會日益激烈的市場競爭和高度膨脹的經(jīng)營風險，促進了風險導向審計的進一步發(fā)展。公司所處的經(jīng)營環(huán)境的變化財務論文，經(jīng)營風險的大大增加，同時，對公司內部審計的要求也越來越高。為了維持公司可持續(xù)發(fā)展，風險導向內部審計這種有效和靈活的審計模式便得到了廣泛的運用。
(一)開展風險導向內部審計的意義
為了適合經(jīng)濟活動發(fā)展的需要，風險導向內部審計模式被廣泛運用到公司的經(jīng)營活動中去。風險導向內部審計不僅能全面關注公司的經(jīng)營情況，充分識別公司所面臨的風險，又能有效配置公司的資源，具有很大的現(xiàn)實意義。而傳統(tǒng)內部審計模式只關注公司報表的錯報風險，忽視了對公司經(jīng)營環(huán)境與經(jīng)營風險的評估，已不能滿足公司的發(fā)展需要。
其次，風險導向內部審計能適應公司目標的多樣化，它能對公司的這些目標進行風險評估，了解公司所面臨的風險，從而提出防范措施和改進意見，使公司的經(jīng)營風險降到最低。在事后，對這些風險進行后續(xù)評估，可以了解到防范措施的有效程度，有利于公司將來對這些風險進行規(guī)避。
作為公司重要組成部分的內部審計機構和內部審計人員，獨立于公司的經(jīng)營管理部分，而且非常了解公司的經(jīng)營目標和經(jīng)營流程。由他們開展風險導向內部審計工作，不僅可以隨時隨地對公司的經(jīng)營活動展開審查，而且還可以深入到公司經(jīng)營中極其細微的環(huán)節(jié)，及時了解公司日常管理中的缺陷，更有利于公司管理體系的完善，實現(xiàn)公司經(jīng)營目標，增加公司價值。因此，風險導向內部審計在中國公司里有著廣闊的應用前景。
(二)風險導向內部審計發(fā)展現(xiàn)狀
早在2001年，國際內部審計協(xié)會就開始強調內部審計要參與工地風險管理過程，這對促進和推動風險導向內部審計的發(fā)展具有極大的現(xiàn)實意義。近年來，隨著公司經(jīng)營環(huán)境的擴大，經(jīng)營內容的日趨復雜。面對復雜多變的經(jīng)濟活動，風險導向內部審計更加突出對風險的識別、計量和預測。由于內部審計部門和內部審計人員參與公司風險管理過程，對公司面臨或者將要面臨的各種經(jīng)營風險更了解，就更有利于公司健康快速地發(fā)展，實現(xiàn)公司的經(jīng)濟效益。
目前，已經(jīng)有不少公司在日常經(jīng)營中推進了風險導向內部審計的應用，但還是出現(xiàn)了不少的困難。不同經(jīng)營范圍，不同規(guī)模的公司，其所推行的風險導向內部審計模式應是有差異的財務論文，其所負擔的成本也是有差異的。因為不同的公司面臨的經(jīng)營風險是不同，其內部審計人員對經(jīng)營風險的劃分也是不同的，也就是說公司的風險管理體系是不同的，內部審計人員的專業(yè)勝任能力也是不同的，公司所能負擔成本的能力也是不同的。
風險導向內部審計對公司內部審計機構和審計人員的專業(yè)勝任能力有很高的要求，即需要具備較高的風險識別能力和豐富的工作經(jīng)驗，而大多數(shù)公司的內部審計機構和內部審計人員很難充分識別公司所面臨的風險，并對其進行防范。大多數(shù)內部審計機構和內部審計人員很難配合風險導向內部審計工作的開展，缺乏風險識別知識，不具備指導管理的意識。
另一方面，風險導向內部審計還處于發(fā)展階段，缺少完善的理論體系的支撐，也沒有配套的全面的運作模式。雖然很多公司已經(jīng)大力推廣風險導向內部審計的運用，但審計方法并沒有跟上，還是停留在傳統(tǒng)的審計方法上，也沒有學習國際上有關風險導向內部審計的技術和方法，不能完全發(fā)揮風險導向內部審計的作用。
四、對在中國實行風險導向內部審計的政策建議
近幾十年來，中國市場經(jīng)濟發(fā)生了巨大的變化，全球化進程的進一步加深推動了中國很多公司開始實施風險導向內部審計，以適應經(jīng)濟的發(fā)展和公司內部的需求。由于這種審計模式還處于發(fā)展階段，且其與傳統(tǒng)的審計模式在技術、方法等方面存在著很大的差異。因此，公司要全面實行風險導向內部審計要注意很多問題。
（一）全面推行風險導向內部審計模式，重視內部審計的獨立性
公司應在全面推行風險導向內部審計模式的同時，重視內部審計機構和審計人員的獨立性免費論文。獨立性是對開展公司風險導向內部審計的最低要求。沒有獨立性，就沒有任何審計質量可言。
內部審計機構和審計人員獨立于公司經(jīng)營管理部門之外開展審計工作，是風險導向內部審計的前提。只有在獨立于公司其他部門的情況下開展風險導向內部審計工作，才能全面參與公司的日常運作，客觀地對公司所面臨的風險進行評估，這樣，才能及時地發(fā)現(xiàn)公司管理體系的漏洞，有效地提出改善建議，降低公司的風險，完善公司的管理體系，提高公司的經(jīng)濟效益。
（二）加強對內部審計人員專業(yè)知識的培訓，提高內部審計人員的專業(yè)勝任能力
內部審計人員是內部審計機構的重要組成部分，也是開展風險導向內部審計工作的主體，只有內部審計人員充分掌握專業(yè)知識和專業(yè)技能，才能滿足風險導向審計對內部審計人員的要求，公司才能有效地開展風險導向內部審計工作。因此財務論文，公司應加強對內部審計人員的培訓，提高他們的專業(yè)勝任能力。
風險導向內部審計不同于傳統(tǒng)的審計模式，對風險識別和公司治理領域等相關知識有很高的要求。只有內部審計人員擁有較高的風險識別能力的情況下，才能有效地識別公司所面臨的風險，及時提出防范措施。只有內部審計人員具備公司治理相關領域的知識的情況下，才能真正參與到公司日常運作中，發(fā)現(xiàn)公司管理體系的漏洞，及時提出整改意見。
（三）建立健全公司內部治理機制和風險管理體系
審計質量的高低不僅取決于審計的獨立性和內部審計人員的專業(yè)勝任能力，還取決于公司內部治理機制和風險管理體系的完善程度。風險導向內部審計的開展主要是對公司所面臨的所有風險進行評估，進而提出防范措施。因此，要有效地開展風險導向內部審計工作，就要建立健全公司內部治理機制和風險管理體系。
只有公司擁有比較健全的內部治理機制，才能明確每個審計人員的工作范圍，有效地進行資源配置，降低公司的成本。只有公司擁有比較健全的風險管理體系，內部審計人員才能全面參與到公司的風險管理過程中去，及時地發(fā)現(xiàn)風險，提高公司價值。
風險導向內部審計是內部審計領域的進一步發(fā)展，國外對其理論研究與實踐也處于初級階段。中國公司開展風險導向內部審計比西方國家要晚很多，與西方發(fā)達國家還存在著一定的差距，在理論與實踐中還有很多問題有待于進一步解決。但隨著經(jīng)濟全球化的進一步發(fā)展，風險導向內部審計將會有更好的發(fā)展，其理論體系和實際應用將得到完善。
責任編輯：
參考文獻
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引言
當人們充滿幸福的迎接21世紀到來的時候，在社會主義市場經(jīng)濟體制方面也頗感喜悅，但在此同時也感覺到了其隱藏的細微變化。曾經(jīng)在深圳北京等地相繼發(fā)生過虛假會計報表與虛假驗貨案件，更有一些上市的公司發(fā)生過一些虛構欺詐的財務報表事件，在這一連串的案件中，人們不得不反思公司的內部治理與內部審計的問題，在完善公司治理環(huán)境下的內部審計問題上做出了詳細的探討。
1 公司治理與內部審計二者之間的關系
1.1 內部審計是一種治理機制 公司治理作為制度安排，包括了諸多的治理機制。對于治理機制而言，它可以為公司章程對投資者做出保護的相關規(guī)定，也可以是相應的法律法規(guī)。亦或是市場之間的競爭機制與人為的設計制度。在現(xiàn)實中，內部審計有著極其重要的作用，董事會行使職責離不開內部審計，而他的審計成果也被外部審計有所依賴。所以，內部審計作為公司內部諸多事項的助手，進而確定為是一種治理機制。
1.2 內部審計的作用
1.2.1 內部審計對公司股東監(jiān)督經(jīng)營者非常有利 在現(xiàn)代的內部審計中，它主要包括兩方面，一方面為管理審計，一方面為財務審計。
內部審計能夠很好的來降低的成本與交易的成本，這充分的表現(xiàn)在財務會計信息確認方面與經(jīng)營領域方面都得到了充分的發(fā)揮。
1.2.2 內部審計對公司內部的經(jīng)營管理非常有利 對于在監(jiān)督方面而言，內部控制即使起到了一定的作用，但是從系統(tǒng)有效性來看，完全需要一個處理在運行中出現(xiàn)的問題并將其反饋給最高經(jīng)營管理者的部門，最后使內部控制可以保證效率，而面對這些問題，內部審計可以很好的對內部控制進行控制與考核，它完全可以有效的對內部控制做出細致的評價。
1.2.3 內部審計對創(chuàng)造公司的價值非常有利 對于內部審計而言，它遠不止在監(jiān)督方面、制衡方面起到保證的作用，而且它可以詳細的對公司的所有任務進行審查，充分利用到這一優(yōu)勢，就可以將咨詢服務的技能做到完全的發(fā)揮，對提高公司價值的途徑做出詳細的研討，也能充分的提高公司的治理價值。
2 分析我國公司治理環(huán)境下內部審計存在的一些問題
2.1 內部審計機構定位模式不正確 因為我國在建立內部審計制度時，別個國家已經(jīng)建立很久，所以我國相對較晚，并且對于國外的一些經(jīng)驗我國采取時也出現(xiàn)了許多的不一致，這時就進一步導致在我國公司治理環(huán)境下的內部審計機構出現(xiàn)多種模式同時存在的局面，并且機構的定位模式也做得不正確。
2.2 內部審計發(fā)展趨勢不明顯 在以前的內部審計中，特點表現(xiàn)為處理事件是單一的以及事后的。但在目前公司治理環(huán)境下的內部審計則應該突破這些傳統(tǒng)的方式，在公司里人們在交流與探討以及會議等許多事項中都要應用到計算機與網(wǎng)絡技術。并且隨著計算機與網(wǎng)絡技術的提高，內部的審計問題也逐漸從單一轉變成多項。
2.3 內部審計與被審計單位二者發(fā)生矛盾 在一個特定的企業(yè)中，內部審計的發(fā)揮效果直接決定于管理層對其的態(tài)度與看法，如果內部審計要想增加在企業(yè)中的價值就一定要得到管理層的信任，不然是會有讓自己失望的結果。
3 完善公司治理環(huán)境下的內部審計探討
3.1 完善目前存在的法律 在如今，內部審計與公司治理存在割裂的狀態(tài)，在《上市公司治理準則》中很少有關于內部審計的問題，所以對于一些法律準則而言，應該對完善公司的治理與內部審計方面的問題哦有明確的規(guī)定，所以在《公司法》、《證券法》、《上市公司治理準則》都應該有大部分對內部審計來進行要求。
3.2 完善公司的治理
3.2.1 對于我國上市公司的股權結構調整要進一步加快 對于實現(xiàn)國有股的減持，公司要以穩(wěn)妥并且積極的措施來實現(xiàn)這方面，這樣我國的上市公式就會以全新的面貌展現(xiàn)在大家的眼前，集多種經(jīng)濟進行有機結合，成為了多元化的投資主體，這樣就將內部審計的作用完全的進行發(fā)揮，內部審計就真正成為了公司管理信息的一個必不可少的部分。
3.2.2 對于建立獨立董事制度要進一步加快與推行 依據(jù)《上市公司治理準則》與《上市公司章程指引》兩個法規(guī)所提出來的要求，在公司中一些制度要盡快的實施，例如完成獨立的董事聘任制度，在此基礎上還需建立上市公司審計委員會，該委員會的成員主要為獨數(shù)的董事成員，通過此次文員會貫穿上市公司內部與外部的審計力量，進而使內部審計有更多的機會來參與上市公司的內部管理。
3.2.3 對上市公司內部審計主管的培訓要進行加強 對于上市公司內部主管的培訓，建議證監(jiān)部門應該加以重視，并將其盡快的列入到職業(yè)培訓與教育的行列。
3.2.4 對內部的審計機構進行合理的定位 內部審計機構作為內部審計工作的基礎，方法科學與積極有效的內部組織機構極大的促進了內部審計工作的發(fā)揮。
3.2.5 對內部審計人員的綜合素質與水平進行提高 內部審計人員所具備的專業(yè)素養(yǎng)以及可塑性與他們的來源是密不可分的，更明確地說也就是他們的來源直接決定了他們的素質。另外，要對內部審計人員的組成結構加以重視。
4 總結
1.信息反饋作用和監(jiān)督促進作用
董事會在制定公司一系列治理控制制度時，必須廣泛聽取和充分考慮包括企業(yè)股東在內的企業(yè)各階層利益相關者的意見，制定有利于企業(yè)健康發(fā)展而又不損害各股東、各階層利益相關者利益的、切實可行的企業(yè)管理方案。由此可見，董事會和高層管理者，完全可以通過公司的內部審計機制，作為公司內部收集豐富的信息反饋的重要渠道。對公司內部機制的監(jiān)督是企業(yè)內部審計機制的基本職能，公司的內部審計機制越完善，對內部的管理監(jiān)控便越到位。
2.防范作用和風險管理作用
公司中的內部審計機制，通過對公司中可能存在的風險進行審計，可以探明公司內部控制機制中，有可能存在的管理薄弱環(huán)節(jié)，幫助公司提高經(jīng)營風險防范意識，實現(xiàn)預期的經(jīng)營戰(zhàn)略目標。風險管理作用則表現(xiàn)為對公司生產(chǎn)和經(jīng)營中可能存在的風險進行預期的評估和評估后的及時向高層匯報，從而最大限度地減少公司生產(chǎn)和經(jīng)營的風險。
3.服務作用
服務作用是指公司內部審計機構針對被審計部門發(fā)現(xiàn)的某些問題提出改進意見，繼而達到推動和促進被審計部門改善生產(chǎn)狀況和改善經(jīng)營狀況、提升公司價值的目的。
二、內部審計在公司治理中存在的問題
1.內部審計機構地位不高、獨立性較差
內部審計機制與公司中的其他部門一樣，受制于高層的管理和指導，自然不可能準確無誤地完全行使內部審計機制的全部職能，再加上來自公司內部政策的巨大壓力，以及內部審計職能部門在公司中沒有明確的組織地位等原因，內部審計職能部門在開展工作時必定受到來自上述各方面的諸多干擾。從而導致內部審計機構無法和無權對公司中的其他職能部門進行真正的、認真的考核和評估，而導致內部審計流于形式，內部的審計部門自然也就不能充分發(fā)揮其對公司的監(jiān)督、考核、評估職能。
2.內部審計重點不明確、職能尚未轉變
目前，很多上市公司的中高層管理者對內部審計機構的審計職能缺乏正確的認識，從而導致一些上市公司將內部審計機構與財會職能部門合為一體，內部審計工作仍然集中于內部低層面的財務審計，極少有對公司高層管理層面和對其他職能部門的戰(zhàn)略管理業(yè)務進行審計。有不少的內部審計工作人員，從事的仍然是對各部門進行傳統(tǒng)的“經(jīng)濟監(jiān)督”審計，內部審計機構和審計人員的工作職能沒有得到根本的轉變，其審計質量和審計效果就無從得到保障和認可。
3.傳統(tǒng)的內部審計方法已不適應公司治理發(fā)展的要求
傳統(tǒng)的內部審計方法已不適應現(xiàn)代化信息技術發(fā)展的需要，審計人員大多對公司財務系統(tǒng)中的財務收支方面的逐筆審查和對財務系統(tǒng)中會計憑證的逐項審查比較重視。因此，即便發(fā)現(xiàn)問題和提出建議，也是基于最低層次的財務方面的問題和建議，這些都無益于公司高層管理者預防和解決公司在經(jīng)營中遇到的潛在風險。
4.公司內部控制審核缺乏有效的規(guī)范
根據(jù)我國相關企業(yè)內部治理的具體要求，內部審計協(xié)會應加快制定完善的企業(yè)內部審計準則，注冊會計師協(xié)會也應盡快修改企業(yè)內部審核條例，從而達到公司治理的目的。
5.內部審計工作得不到應有的重視和支持
公司內部審計是內部審計部門接受公司高管層的委托，對公司內部各層管理人員受托責任的履行情況進行確認和咨詢，它是加強公司管理、提高經(jīng)濟效益的必經(jīng)之路。既然如此，只有公司全體成員齊心協(xié)力，內部審計才會發(fā)揮巨大的職能作用。目前，我國多數(shù)企業(yè)都是將企業(yè)的治理重心聚焦于董事會和企業(yè)的外部審計部門，對建設企業(yè)的內部控制體系如此重大的問題往往視而不見。內部審計部門往往被看作外部審計的輔機構，企業(yè)設置內部審計部門的目的不是為了更好地加強上市企業(yè)的內部治理，而是為了應付我國政府相關主管部門及上市企業(yè)審計部門的要求。
三、強化內部審計，完善公司治理
1.合理設置內部審計機構，增強內部審計的權威性和獨立性
要提高內部審計在公司治理中的作用，上市企業(yè)必須優(yōu)化企業(yè)的組織結構，其中最重要的是提升企業(yè)內部審計機構在企業(yè)中的地位，賦予企業(yè)內部審計機構相應的職能和權利。（1）提高內部審計的地位。內審部門需由董事會或監(jiān)事會領導，并獨立于其他部門，從而使得內部審計部門具有較高的權力，可在審計過程中減少外部因素對其獨立性的影響。同時，要將內部審計的概念納入公司治理之中，以有利于公司的長期發(fā)展和長遠利益。（2）合理設置內部審計組織機構。探索適合自身特點的審計機構設置模式，根據(jù)自身需求建立內部審計組織機構。例如，規(guī)模較小且尚未建立規(guī)范的公司制的企業(yè)，一般都會面臨人員配備不足等問題，可設置2～3名專職內部審計人員，直接受總經(jīng)理領導；業(yè)務較單一、規(guī)模較小的上市企業(yè)，可設置單獨的企業(yè)內部審計部門；綜合性業(yè)務多、規(guī)模較大的上市企業(yè)，可在董事會屬下設置企業(yè)內部審計部門。（3）改進審計技術。內部審計領域正在融入管理審計、經(jīng)濟責任審計、工程項目審計、質量控制審計、管理舞弊審計等邊緣學科，因此，內部審計機構必須逐步實現(xiàn)企業(yè)內部審計過程的三個轉變：一是從傳統(tǒng)的事后審計轉變?yōu)槭虑皩徲?、事中審計與事后審計相結合；二是從傳統(tǒng)的靜態(tài)審計轉變?yōu)閯討B(tài)審計與靜態(tài)審計相結合；三是從傳統(tǒng)的現(xiàn)場審計轉變?yōu)檫h程審計與現(xiàn)場審計相結合。（4）內外結合，提高審計效率。內部審計不僅要充分發(fā)揮企業(yè)內部審計人員的力量，還要充分利用上市企業(yè)外部的審計人員的力量和審計工作成果等。如此，既可減輕內部審計機構中審計人員的工作量，又可充分利用內部審計機構所具備的信息反饋機制，提升內部審計工作的質量與效率。
2.調整內部審計范圍，轉變內部審計職能
面對環(huán)境的迅速發(fā)展和變化，上市企業(yè)應盡快調整內部審計機構的審計職能和審計范圍。內部審計機構的審計工作應做到：（1）涵蓋企業(yè)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)和各個管理層。（2）以審計企業(yè)的經(jīng)濟效益為中心。（3）考核和評價企業(yè)的內控制度。（4）考核和評價企業(yè)的風險控制能力。（5）對各部門開展事前、事中、事后的考核和評價。由傳統(tǒng)的“監(jiān)督導向型”內部審計模式轉變?yōu)閲H型的“服務導向型”審計模式，提高內部審計機構的“服務”功能，協(xié)助高層管理者做好企業(yè)的管理和監(jiān)控工作。
3.完善企業(yè)內部控制標準
目前，美國上市的公司基本上都建立了內部審計機制，并承諾公司內部控制的有效性。我國上市企業(yè)必須通過外部審計后，才能向外部公布內部控制審核報告。根據(jù)相關公司治理準則要求，我國上市企業(yè)內部審計協(xié)會必須盡快制定適合于公司內部管理的相關條例。
4.完善企業(yè)內部治理體系
[關鍵詞]內部審計；公司治理；浙江民營企業(yè)；現(xiàn)狀；對策
[中圖分類號]F276.6[文獻標識碼]A[文章編號]1006-5024(2008)05-0181-03
[作者簡介]孫偉龍，浙江萬里學院商學院副教授，管理學碩士，寧波市審計研究所副所長，研究方向為審計理論與實務。
(浙江寧波315100)
一、引言
內部審計是現(xiàn)代企業(yè)公司治理的重要組成部分。內部審計在推行有效的治理和控制并評估管理控制實務的有效性方面發(fā)揮著積極的作用(Bailey，2006)。Carcello，Hermanson和Raghunandan(2005)認為，美國證監(jiān)會(SEC)近年來的指引和強制性動作都反映出這樣一種傾向：內部審計是公司治理和公司內部控制程序的有機組成部分。陳艷利、劉英明(2004)認為內部審計作為實現(xiàn)內部控制的關鍵因素，是公司治理結構的有機組成部分，內部控制的發(fā)展離不開公司治理的推動，公司治理的優(yōu)化也離不開有效的內部控制作為保證。張偉(2004)認為內部審計是降低委托問題中成本的一種手段，現(xiàn)代內部審計已提升到治理層次，應定位于第一層委托關系(即管理者對所有者的受托責任)，內部審計正是通過戰(zhàn)略管理審計和業(yè)務管理審計來滿足所有者監(jiān)督的需要。
二、浙江民營企業(yè)公司治理中內部審計發(fā)揮作用的現(xiàn)狀分析
(一)被調查企業(yè)開展內部審計的基本情況分析
1.內部審計的設立部門分析。內部審計部門的設立是其發(fā)揮公司治理作用的客觀基礎，而內部審計的設立部門形式則反映了內部審計在公司治理中是對決策層(董事會、股東大會)負責，還是對執(zhí)行層(總經(jīng)理)負責，直接決定了內部審計在公司治理中的身份或角色，也就決定了內部審計不同作用的發(fā)揮。從理論上來說，內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的前提是，要進入股東、董事會和高級管理層這一層次的受托責任關系。如果內部審計只是在較低層次的受托責任關系中發(fā)揮作用，那么就不屬于公司治理的范圍，內部審計也無法在治理中發(fā)揮作用。實務中，這體現(xiàn)在內部審計的報告關系上，如果是向董事會及其所屬的審計委員會或CEO負責并向其報告，內部審計顯然進入了公司治理的受托責任關系中，如果是受財務部門或組織其他中層部門領導，內部審計則很可能排除在公司治理之外，無法發(fā)揮應有的作用。Hermanson(2002)甚至認為，向審計委員會報告這種結構，才最有利于改善治理，才能使內部審計真正成為公司治理結構的一部分。根據(jù)筆者對169家民營企業(yè)內部審計的調查結果顯示，設置了獨立專職審計部門的企業(yè)占被調查企業(yè)總數(shù)的34.9%，沒有專職審計部門但有專職審計人員的企業(yè)占被調查企業(yè)總數(shù)的44.4%，只有兼職審計人員的企業(yè)占被調查企業(yè)的20.7%，對于沒有設立專職內部審計部門或只有兼職審計人員的企業(yè)，大多數(shù)將審計人員歸屬財務部門領導；而內部審計的部門設置形式多樣，有9.5%在審計委員會和總經(jīng)理雙重領導下，4.1%在董事會領導下，13.0%在監(jiān)事會領導下，23.1%在總經(jīng)理或總裁領導下，7.7%在主管財務的副總領導下，27.2%在財務總監(jiān)或財務經(jīng)理領導下，15.4%在其他模式下(主要是外包給中介組織)?？梢?，內部審計在民營企業(yè)公司治理中發(fā)揮作用有了一定的客觀基礎。
2.內部審計工作主要內容分析。審計職能作用的發(fā)揮是通過開展相應的審計工作，完成相應的審計項目來實現(xiàn)的。在被調查企業(yè)中，開展財務收支審計的企業(yè)占總數(shù)的100%，開展經(jīng)濟責任審計的企業(yè)占總數(shù)的90.5%，開展經(jīng)濟效益審計的企業(yè)占總數(shù)的56.8%；此外，企業(yè)還開展了基建審計、內部控制評審、專項審計調查、管理審計等?？梢钥闯?，當前浙江民營企業(yè)內部審計涉及的范圍相當廣泛，除了開展傳統(tǒng)的財務審計外，還涉及到經(jīng)濟效益審計、內部控制評審、管理審計等現(xiàn)代審計內容，但開展這些審計工作的企業(yè)所占比例不高。
3.采用的內部審計方式情況分析。內部審計方式主要有賬項導向審計、制度導向審計、風險導向審計三種方式。在被調查企業(yè)中，74.6%的企業(yè)采用賬項導向審計，25.4%的企業(yè)采用系統(tǒng)導向審計，沒有一家企業(yè)采用風險導向審計。這說明民營企業(yè)內部審計方式還停留在以賬項導向審計為主的階段。因此，采用先進的審計手段(尤其是采用風險導向審計)改變傳統(tǒng)的審計方式是今后的努力方向。
(二)被調查企業(yè)對內部審計在公司治理中作用認識的總體分析
由于公司治理這個概念較為抽象，筆者在實際調查中將其細化為以下這些方面來衡量：內部審計在企業(yè)日常經(jīng)營中的重要性、內部審計結論對企業(yè)重要決策的影響、內部審計對健全企業(yè)內部管理的影響、內部審計對公司的作用表現(xiàn)形式等方面。調查結果顯示：(1)大部分企業(yè)(占89.4%)認為內部審計在生產(chǎn)經(jīng)營活動中的作用很重要或者重要；少數(shù)(10.6%)認為內部審計在日常經(jīng)營活動中的作用不太重要。這說明被調查企業(yè)對內部審計在企業(yè)日常經(jīng)營活動中的作用的評價是相當高的。(2)認為內部審計結論對企業(yè)重要決策的影響比較顯著的占62.7%，不太顯著的僅占37.3%。這說明被調查企業(yè)對內部審計結論之于本企業(yè)重大決策的影響的評價是比較高的。(3)認為內部審計對健全企業(yè)內部管理影響很大或者大的占總數(shù)的74%；認為影響不大或者小的僅占總數(shù)的26%。這說明被調查企業(yè)對內部審計之于健全本企業(yè)內部管理的影響的評價也是比較高的。(4)認為內部審計的作用表現(xiàn)在“審查財務收支，查錯糾弊”方面的占95.3%，表現(xiàn)在“審查內部控制，加強制度建設，提高管理水平”方面的占85.2%，表現(xiàn)在“提高公司績效及增加公司價值”方面的占81.7%；此外，還認為內部審計在“加強風險管理”、“提供咨詢，改善組織運營效果”、“改善公司治理結構和治理機制”等方面都具有一定的作用。可以看出，當前民營企業(yè)已經(jīng)認識到了內部審計的多方面作用，除了查錯糾弊和加強內部控制及增加公司價值這種傳統(tǒng)上已經(jīng)認識到的作用外，還認識到了內部審計在“加強風險管理”、“提供咨詢，改善組織運營效果”、“改善公司治理結構和治理機制”等方面的作用。
三、制約民營企業(yè)內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的主要因素及原因分析
我們同時在問卷調查中設計了這樣一個問題：“您認為制約貴公司內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的主要決定因素是什么?(多選題)”按調查結果依次排序為：公司最高領導層對內部審計不重視、認識不到位(81.5%)、內部審計定位不準、對內部審計職能的認識模糊、未能處理好監(jiān)督與服務的關系(76.0%)、內部審計機構設置無保障、不科學、不合理、獨立性差(72.4%)、企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響內部審計的深度發(fā)展(69.3%)、內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后(47.3%)。
可見，“公司最高領導層對內部審計不重視、認識不到位”是目前制約民營企業(yè)內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的最為嚴重的問題，說明民營企業(yè)最高領導層對內部審計還沒有引起高度的重視，對內部審計的認識還存在很大的差異，導致民營企業(yè)內部審計發(fā)展緩慢。筆者針對這個問題與部分內部審計人員進行了座談，大家普遍感嘆：在目前無國家強制規(guī)定的情況下，內部審計在民營企業(yè)中的生死存亡直接取決于企業(yè)所有者，企業(yè)要不要實行內部審計，實行什么樣的內部審計，其內部審計機構在企業(yè)中的地位、組織模式、職能是怎樣的，均來自企業(yè)所有者的重視程度!我們在實地走訪中還得知，有些民營企業(yè)領導不知道內部審計是怎么回事，認為企業(yè)是私營的，財產(chǎn)是私有的，設立內部審計干什么?有的甚至認為內部審計是自找麻煩。根據(jù)我們的實地調查，浙江省民營企業(yè)內部審計的發(fā)展也不均衡，反差比較大。雖然規(guī)范的、獨立的、權威的內部審計機構有不少，但企業(yè)規(guī)模大，下屬企業(yè)多的民營企業(yè)集團尚未建立內部審計機構的也為數(shù)不少，發(fā)展不平衡。筆者認為，產(chǎn)生這一問題的根本原因是民營企業(yè)股權結構單一。在這種單一的股權結構下，所有者和經(jīng)營權都集中于企業(yè)少數(shù)幾個內部人手中，企業(yè)缺少社會化的監(jiān)督機制，企業(yè)處于一種決策、執(zhí)行、監(jiān)督三權合一的狀態(tài)，當他們的素質和喜好不同時，受個人意志的影響，往往導致在內部審計制度建設上的隨意性，使內部審計的發(fā)展受阻。單一產(chǎn)權下形成的家族制公司治理結構對企業(yè)的發(fā)展極為不利，一股獨大，“內部人說了算”，缺乏專業(yè)背景的家族成員成了企業(yè)的特殊階層，他們占據(jù)企業(yè)管理崗位，左右企業(yè)的管理決策，使內部審計獨立性受到干擾、審計效率和效果大打折扣。
“內部審計定位不準、對內部審計職能的認識模糊、未能處理好監(jiān)督與服務的關系”是造成內部審計不能充分有效發(fā)揮職能作用的重要原因。民營企業(yè)內部審計對于大多數(shù)民營企業(yè)領導來說還是一個新生事物，有的企業(yè)領導認為審計代表監(jiān)督，而對其服務企業(yè)的職能知之甚少。有的民營企業(yè)雖然設立了內部審計機構，但其審計職能僅僅局限在單一的監(jiān)督職能上。民營企業(yè)內部審計在成立之初如何進行操作，并沒有現(xiàn)成的理論和準則作指導，如何借鑒國際內部審計的經(jīng)驗對民營企業(yè)來說似乎比較遙遠，因此，民營企業(yè)內部審計只能效仿當時國有企業(yè)內部審計的做法進行操作。
“內部審計機構設置無保障、不科學、不合理、獨立性差”反映了民營企業(yè)內部審計機構的設置缺乏制度保障，獨立性受到嚴重損害，大大降低了審計的效率和效果。在我國，民營企業(yè)是否需要建立內部審計制度，國家并沒有明確的要求。民營企業(yè)的特殊性質和經(jīng)營環(huán)境決定了其內部審計，無論是機構設置還是人員安排都受制于企業(yè)主。調查顯示，有些民營企業(yè)在組織制度中根本沒有內部審計制度；有些雖然有內部審計制度，但沒有獨立設置的內部審計機構，人員兼職現(xiàn)象也比較嚴重；有的雖然設立了內部審計機構，但與財務部或其他部門合署辦公，缺乏審計的獨立性和權威性。
“企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響內部審計的深度發(fā)展”反映了民營企業(yè)內部審計從傳統(tǒng)財務審計向現(xiàn)代內部管理審計轉變缺乏工作基礎和前提條件，制約了內部審計作用的充分發(fā)揮。內部控制是進行內部審計的前提，對內部控制系統(tǒng)的評價結果是內部審計人員確定審計范圍、審計內容、審計方法和審計程序的重要依據(jù)，內部控制制度的健全程度和遵守情況，決定了內部審計工作的難度和廣度。同時，內部審計要開展管理審計和效益審計就必須以企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度為審計判斷標準，才能對企業(yè)經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性做出評價。因此，現(xiàn)階段民營企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響制約了內部審計的深度發(fā)展。
“內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后”這一問題反映了民營企業(yè)面臨的內部審計法規(guī)與制度建設不足對民營企業(yè)內部審計工作開展所造成的困難。內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后是導致民營企業(yè)內部審計制度不盡完善，內部審計工作成效不大的重要原因。從我國已頒布的審計法律來看，有關內部審計的法律依據(jù)主要是為搞好國家審計監(jiān)督服務的，范圍也僅限于國有企業(yè)和行政事業(yè)單位，并沒有將民營企業(yè)內部審計納入其中。這導致民營企業(yè)內部審計長期沒有統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)標準，從而使審計工作憑經(jīng)驗、按習慣行事，嚴重削弱了內部審計的權威性。
四、進一步發(fā)揮內部審計在民營企業(yè)公司治理中作用的對策建議
(1)改善民營企業(yè)公司治理。一是優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)權結構，實現(xiàn)產(chǎn)權多元化。企業(yè)產(chǎn)權結構的多元化，使得企業(yè)融資渠道不再封閉，并開始逐漸擺脫企業(yè)主家族的全權控制。企業(yè)產(chǎn)權結構多元化的過程同時也是企業(yè)主與投資者進行博弈的過程。投資者入股企業(yè)后為了規(guī)避風險、獲取利潤，必然會在財務、管理上進行監(jiān)督，這一壓力有利于民營企業(yè)內部組織結構及經(jīng)營運行機制規(guī)范化，這必將對內部審計機構提出更高要求，從而推動內部審計的發(fā)展。二是建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度?，F(xiàn)代企業(yè)制度要求規(guī)范的法人治理結構，就是要實行所有權與經(jīng)營權分離及兩權分離下的委托。在規(guī)范的法人治理結構下，股東會和董事會、董事會和管理層之間形成了明確的經(jīng)濟責任關系，使得股東和其他利益相關者對內部審計產(chǎn)生了真正的需求，以確認受托經(jīng)濟責任的履行情況。同時，在規(guī)范的法人治理結構下，股東和其他利益相關者要求決策科學化、民主化，從而使內部審計成為公司管理信息的一個重要來源，成為董事會實現(xiàn)管理目標的一項重要手段，有效地解決守約責任雙方信息不對稱的問題。三是健全民營企業(yè)內部控制。通過健全企業(yè)內部控制，可以使企業(yè)的各項管理工作按制度來進行，避免企業(yè)只聽命于個別人的安排，可以有效地保證企業(yè)提高經(jīng)營的效率和效果，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標。
(2)構建基于公司治理的內部審計運作框架。根據(jù)筆者設計，該框架分三個層次，第一層次是審計目標，第二層次是審計職能和審計內容，第三層次是內部審計組織機構和人員，這三個層次應統(tǒng)一于民營企業(yè)公司治理框架中。其中，內部審計目標決定內部審計職能和具體的審計內容。而設計良好的民營企業(yè)內部審計組織機構并配備高素質的審計人員為完成審計內容、執(zhí)行審計職能以及最終實現(xiàn)審計目標提供組織支持和保證。公司治理則提供了內部審計有效運作的環(huán)境系統(tǒng)。①民營企業(yè)內部審計的目標應當與公司治理的目標(企業(yè)的目標)保持一致，即實現(xiàn)企業(yè)的價值最大化。②民營企業(yè)內部審計主要是服務自身，應充分發(fā)揮審計的服務職能。③審計內容上，除了傳統(tǒng)的財務審計之外，要拓展非財務領域的內容如內控制度審計、風險管理審計、戰(zhàn)略審計等。④內部審計組織機構設置應與公司治理要求相適應，既要保證可以及時向股東提供治理所需的信息，又要保證能夠協(xié)助經(jīng)營管理部門加強內部控制、提高管理水平。⑤審計人員要掌握多元化知識，人員配備上專業(yè)結構合理。
(3)加快內部審計制度化、規(guī)范化建設。一方面，國家應完善相應的法律，明確民營企業(yè)內部審計的法律地位。另一方面，民營企業(yè)內部審計必須建立內部審計規(guī)章制度，規(guī)范內部審計程序，加強規(guī)范化建設。
(4)加強民營企業(yè)內部審計理論研究。西方發(fā)達國家內部審計理論研究和審計實踐，都遠遠地走在了我國的前面，我們可以借鑒，但不能照搬。在我國民營企業(yè)公司制逐步走向成熟和公司利益相關者對公司治理的要求越來越高之時，我們應該花大力氣對這個課題進行研究，以為其健康發(fā)展提供理論上的指導。
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[4]程新生.公司治理中的審計機制研究[M].北京：高等教育出版社，2005.
[關鍵詞]內部審計；公司治理；浙江民營企業(yè)；現(xiàn)狀；對策
[中圖分類號]F276.6[文獻標識碼]A[文章編號]1006-5024(2008)05-0181-03
[作者簡介]孫偉龍，浙江萬里學院商學院副教授，管理學碩士，寧波市審計研究所副所長，研究方向為審計理論與實務。
(浙江寧波315100)
一、引言
內部審計是現(xiàn)代企業(yè)公司治理的重要組成部分。內部審計在推行有效的治理和控制并評估管理控制實務的有效性方面發(fā)揮著積極的作用(Bailey，2006)。Carcello，Hermanson和Raghunandan(2005)認為，美國證監(jiān)會(SEC)近年來的指引和強制性動作都反映出這樣一種傾向：內部審計是公司治理和公司內部控制程序的有機組成部分。陳艷利、劉英明(2004)認為內部審計作為實現(xiàn)內部控制的關鍵因素，是公司治理結構的有機組成部分，內部控制的發(fā)展離不開公司治理的推動，公司治理的優(yōu)化也離不開有效的內部控制作為保證。張偉(2004)認為內部審計是降低委托問題中成本的一種手段，現(xiàn)代內部審計已提升到治理層次，應定位于第一層委托關系(即管理者對所有者的受托責任)，內部審計正是通過戰(zhàn)略管理審計和業(yè)務管理審計來滿足所有者監(jiān)督的需要。
二、浙江民營企業(yè)公司治理中內部審計發(fā)揮作用的現(xiàn)狀分析
(一)被調查企業(yè)開展內部審計的基本情況分析
1.內部審計的設立部門分析。內部審計部門的設立是其發(fā)揮公司治理作用的客觀基礎，而內部審計的設立部門形式則反映了內部審計在公司治理中是對決策層(董事會、股東大會)負責，還是對執(zhí)行層(總經(jīng)理)負責，直接決定了內部審計在公司治理中的身份或角色，也就決定了內部審計不同作用的發(fā)揮。從理論上來說，內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的前提是，要進入股東、董事會和高級管理層這一層次的受托責任關系。如果內部審計只是在較低層次的受托責任關系中發(fā)揮作用，那么就不屬于公司治理的范圍，內部審計也無法在治理中發(fā)揮作用。實務中，這體現(xiàn)在內部審計的報告關系上，如果是向董事會及其所屬的審計委員會或CEO負責并向其報告，內部審計顯然進入了公司治理的受托責任關系中，如果是受財務部門或組織其他中層部門領導，內部審計則很可能排除在公司治理之外，無法發(fā)揮應有的作用。Hermanson(2002)甚至認為，向審計委員會報告這種結構，才最有利于改善治理，才能使內部審計真正成為公司治理結構的一部分。根據(jù)筆者對169家民營企業(yè)內部審計的調查結果顯示，設置了獨立專職審計部門的企業(yè)占被調查企業(yè)總數(shù)的34.9%，沒有專職審計部門但有專職審計人員的企業(yè)占被調查企業(yè)總數(shù)的44.4%，只有兼職審計人員的企業(yè)占被調查企業(yè)的20.7%，對于沒有設立專職內部審計部門或只有兼職審計人員的企業(yè)，大多數(shù)將審計人員歸屬財務部門領導；而內部審計的部門設置形式多樣，有9.5%在審計委員會和總經(jīng)理雙重領導下，4.1%在董事會領導下，13.0%在監(jiān)事會領導下，23.1%在總經(jīng)理或總裁領導下，7.7%在主管財務的副總領導下，27.2%在財務總監(jiān)或財務經(jīng)理領導下，15.4%在其他模式下(主要是外包給中介組織)?？梢?，內部審計在民營企業(yè)公司治理中發(fā)揮作用有了一定的客觀基礎。
2.內部審計工作主要內容分析。審計職能作用的發(fā)揮是通過開展相應的審計工作，完成相應的審計項目來實現(xiàn)的。在被調查企業(yè)中，開展財務收支審計的企業(yè)占總數(shù)的100%，開展經(jīng)濟責任審計的企業(yè)占總數(shù)的90.5%，開展經(jīng)濟效益審計的企業(yè)占總數(shù)的56.8%；此外，企業(yè)還開展了基建審計、內部控制評審、專項審計調查、管理審計等。可以看出，當前浙江民營企業(yè)內部審計涉及的范圍相當廣泛，除了開展傳統(tǒng)的財務審計外，還涉及到經(jīng)濟效益審計、內部控制評審、管理審計等現(xiàn)代審計內容，但開展這些審計工作的企業(yè)所占比例不高。
3.采用的內部審計方式情況分析。內部審計方式主要有賬項導向審計、制度導向審計、風險導向審計三種方式。在被調查企業(yè)中，74.6%的企業(yè)采用賬項導向審計，25.4%的企業(yè)采用系統(tǒng)導向審計，沒有一家企業(yè)采用風險導向審計。這說明民營企業(yè)內部審計方式還停留在以賬項導向審計為主的階段。因此，采用先進的審計手段(尤其是采用風險導向審計)改變傳統(tǒng)的審計方式是今后的努力方向。
(二)被調查企業(yè)對內部審計在公司治理中作用認識的總體分析
由于公司治理這個概念較為抽象，筆者在實際調查中將其細化為以下這些方面來衡量：內部審計在企業(yè)日常經(jīng)營中的重要性、內部審計結論對企業(yè)重要決策的影響、內部審計對健全企業(yè)內部管理的影響、內部審計對公司的作用表現(xiàn)形式等方面。調查結果顯示：(1)大部分企業(yè)(占89.4%)認為內部審計在生產(chǎn)經(jīng)營活動中的作用很重要或者重要；少數(shù)(10.6%)認為內部審計在日常經(jīng)營活動中的作用不太重要。這說明被調查企業(yè)對內部審計在企業(yè)日常經(jīng)營活動中的作用的評價是相當高的。(2)認為內部審計結論對企業(yè)重要決策的影響比較顯著的占62.7%，不太顯著的僅占37.3%。這說明被調查企業(yè)對內部審計結論之于本企業(yè)重大決策的影響的評價是比較高的。(3)認為內部審計對健全企業(yè)內部管理影響很大或者大的占總數(shù)的74%；認為影響不大或者小的僅占總數(shù)的26%。這說明被調查企業(yè)對內部審計之于健全本企業(yè)內部管理的影響的評價也是比較高的。(4)認為內部審計的作用表現(xiàn)在“審查財務收支，查錯糾弊”方面的占95.3%，表現(xiàn)在“審查內部控制，加強制度建設，提高管理水平”方面的占85.2%，表現(xiàn)在“提高公司績效及增加公司價值”方面的占81.7%；此外，還認為內部審計在“加強風險管理”、“提供咨詢，改善組織運營效果”、“改善公司治理結構和治理機制”等方面都具有一定的作用?？梢钥闯觯斍懊駹I企業(yè)已經(jīng)認識到了內部審計的多方面作用，除了查錯糾弊和加強內部控制及增加公司價值這種傳統(tǒng)上已經(jīng)認識到的作用外，還認識到了內部審計在“加強風險管理”、“提供咨詢，改善組織運營效果”、“改善公司治理結構和治理機制”等方面的作用。
三、制約民營企業(yè)內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的主要因素及原因分析
我們同時在問卷調查中設計了這樣一個問題：“您認為制約貴公司內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的主要決定因素是什么?(多選題)”按調查結果依次排序為：公司最高領導層對內部審計不重視、認識不到位(81.5%)、內部審計定位不準、對內部審計職能的認識模糊、未能處理好監(jiān)督與服務的關系(76.0%)、內部審計機構設置無保障、不科學、不合理、獨立性差(72.4%)、企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響內部審計的深度發(fā)展(69.3%)、內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后(47.3%)。
可見，“公司最高領導層對內部審計不重視、認識不到位”是目前制約民營企業(yè)內部審計在公司治理中發(fā)揮作用的最為嚴重的問題，說明民營企業(yè)最高領導層對內部審計還沒有引起高度的重視，對內部審計的認識還存在很大的差異，導致民營企業(yè)內部審計發(fā)展緩慢。筆者針對這個問題與部分內部審計人員進行了座談，大家普遍感嘆：在目前無國家強制規(guī)定的情況下，內部審計在民營企業(yè)中的生死存亡直接取決于企業(yè)所有者，企業(yè)要不要實行內部審計，實行什么樣的內部審計，其內部審計機構在企業(yè)中的地位、組織模式、職能是怎樣的，均來自企業(yè)所有者的重視程度!我們在實地走訪中還得知，有些民營企業(yè)領導不知道內部審計是怎么回事，認為企業(yè)是私營的，財產(chǎn)是私有的，設立內部審計干什么?有的甚至認為內部審計是自找麻煩。根據(jù)我們的實地調查，浙江省民營企業(yè)內部審計的發(fā)展也不均衡，反差比較大。雖然規(guī)范的、獨立的、權威的內部審計機構有不少，但企業(yè)規(guī)模大，下屬企業(yè)多的民營企業(yè)集團尚未建立內部審計機構的也為數(shù)不少，發(fā)展不平衡。
筆者認為，產(chǎn)生這一問題的根本原因是民營企業(yè)股權結構單一。在這種單一的股權結構下，所有者和經(jīng)營權都集中于企業(yè)少數(shù)幾個內部人手中，企業(yè)缺少社會化的監(jiān)督機制，企業(yè)處于一種決策、執(zhí)行、監(jiān)督三權合一的狀態(tài)，當他們的素質和喜好不同時，受個人意志的影響，往往導致在內部審計制度建設上的隨意性，使內部審計的發(fā)展受阻。單一產(chǎn)權下形成的家族制公司治理結構對企業(yè)的發(fā)展極為不利，一股獨大，“內部人說了算”，缺乏專業(yè)背景的家族成員成了企業(yè)的特殊階層，他們占據(jù)企業(yè)管理崗位，左右企業(yè)的管理決策，使內部審計獨立性受到干擾、審計效率和效果大打折扣。
“內部審計定位不準、對內部審計職能的認識模糊、未能處理好監(jiān)督與服務的關系”是造成內部審計不能充分有效發(fā)揮職能作用的重要原因。民營企業(yè)內部審計對于大多數(shù)民營企業(yè)領導來說還是一個新生事物，有的企業(yè)領導認為審計代表監(jiān)督，而對其服務企業(yè)的職能知之甚少。有的民營企業(yè)雖然設立了內部審計機構，但其審計職能僅僅局限在單一的監(jiān)督職能上。民營企業(yè)內部審計在成立之初如何進行操作，并沒有現(xiàn)成的理論和準則作指導，如何借鑒國際內部審計的經(jīng)驗對民營企業(yè)來說似乎比較遙遠，因此，民營企業(yè)內部審計只能效仿當時國有企業(yè)內部審計的做法進行操作。
“內部審計機構設置無保障、不科學、不合理、獨立性差”反映了民營企業(yè)內部審計機構的設置缺乏制度保障，獨立性受到嚴重損害，大大降低了審計的效率和效果。在我國，民營企業(yè)是否需要建立內部審計制度，國家并沒有明確的要求。民營企業(yè)的特殊性質和經(jīng)營環(huán)境決定了其內部審計，無論是機構設置還是人員安排都受制于企業(yè)主。調查顯示，有些民營企業(yè)在組織制度中根本沒有內部審計制度；有些雖然有內部審計制度，但沒有獨立設置的內部審計機構，人員兼職現(xiàn)象也比較嚴重；有的雖然設立了內部審計機構，但與財務部或其他部門合署辦公，缺乏審計的獨立性和權威性。
“企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響內部審計的深度發(fā)展”反映了民營企業(yè)內部審計從傳統(tǒng)財務審計向現(xiàn)代內部管理審計轉變缺乏工作基礎和前提條件，制約了內部審計作用的充分發(fā)揮。內部控制是進行內部審計的前提，對內部控制系統(tǒng)的評價結果是內部審計人員確定審計范圍、審計內容、審計方法和審計程序的重要依據(jù)，內部控制制度的健全程度和遵守情況，決定了內部審計工作的難度和廣度。同時，內部審計要開展管理審計和效益審計就必須以企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度為審計判斷標準，才能對企業(yè)經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性做出評價。因此，現(xiàn)階段民營企業(yè)內部控制制度、管理會計制度等管理制度不健全影響制約了內部審計的深度發(fā)展。
“內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后”這一問題反映了民營企業(yè)面臨的內部審計法規(guī)與制度建設不足對民營企業(yè)內部審計工作開展所造成的困難。內部審計法規(guī)與制度建設嚴重滯后是導致民營企業(yè)內部審計制度不盡完善，內部審計工作成效不大的重要原因。從我國已頒布的審計法律來看，有關內部審計的法律依據(jù)主要是為搞好國家審計監(jiān)督服務的，范圍也僅限于國有企業(yè)和行政事業(yè)單位，并沒有將民營企業(yè)內部審計納入其中。這導致民營企業(yè)內部審計長期沒有統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)標準，從而使審計工作憑經(jīng)驗、按習慣行事，嚴重削弱了內部審計的權威性。
四、進一步發(fā)揮內部審計在民營企業(yè)公司治理中作用的對策建議
(1)改善民營企業(yè)公司治理。一是優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)權結構，實現(xiàn)產(chǎn)權多元化。企業(yè)產(chǎn)權結構的多元化，使得企業(yè)融資渠道不再封閉，并開始逐漸擺脫企業(yè)主家族的全權控制。企業(yè)產(chǎn)權結構多元化的過程同時也是企業(yè)主與投資者進行博弈的過程。投資者入股企業(yè)后為了規(guī)避風險、獲取利潤，必然會在財務、管理上進行監(jiān)督，這一壓力有利于民營企業(yè)內部組織結構及經(jīng)營運行機制規(guī)范化，這必將對內部審計機構提出更高要求，從而推動內部審計的發(fā)展。二是建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度?，F(xiàn)代企業(yè)制度要求規(guī)范的法人治理結構，就是要實行所有權與經(jīng)營權分離及兩權分離下的委托。在規(guī)范的法人治理結構下，股東會和董事會、董事會和管理層之間形成了明確的經(jīng)濟責任關系，使得股東和其他利益相關者對內部審計產(chǎn)生了真正的需求，以確認受托經(jīng)濟責任的履行情況。同時，在規(guī)范的法人治理結構下，股東和其他利益相關者要求決策科學化、民主化，從而使內部審計成為公司管理信息的一個重要來源，成為董事會實現(xiàn)管理目標的一項重要手段，有效地解決守約責任雙方信息不對稱的問題。三是健全民營企業(yè)內部控制。通過健全企業(yè)內部控制，可以使企業(yè)的各項管理工作按制度來進行，避免企業(yè)只聽命于個別人的安排，可以有效地保證企業(yè)提高經(jīng)營的效率和效果，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標。
(2)構建基于公司治理的內部審計運作框架。根據(jù)筆者設計，該框架分三個層次，第一層次是審計目標，第二層次是審計職能和審計內容，第三層次是內部審計組織機構和人員，這三個層次應統(tǒng)一于民營企業(yè)公司治理框架中。其中，內部審計目標決定內部審計職能和具體的審計內容。而設計良好的民營企業(yè)內部審計組織機構并配備高素質的審計人員為完成審計內容、執(zhí)行審計職能以及最終實現(xiàn)審計目標提供組織支持和保證。公司治理則提供了內部審計有效運作的環(huán)境系統(tǒng)。①民營企業(yè)內部審計的目標應當與公司治理的目標(企業(yè)的目標)保持一致，即實現(xiàn)企業(yè)的價值最大化。②民營企業(yè)內部審計主要是服務自身，應充分發(fā)揮審計的服務職能。③審計內容上，除了傳統(tǒng)的財務審計之外，要拓展非財務領域的內容如內控制度審計、風險管理審計、戰(zhàn)略審計等。④內部審計組織機構設置應與公司治理要求相適應，既要保證可以及時向股東提供治理所需的信息，又要保證能夠協(xié)助經(jīng)營管理部門加強內部控制、提高管理水平。⑤審計人員要掌握多元化知識，人員配備上專業(yè)結構合理。
(3)加快內部審計制度化、規(guī)范化建設。一方面，國家應完善相應的法律，明確民營企業(yè)內部審計的法律地位。另一方面，民營企業(yè)內部審計必須建立內部審計規(guī)章制度，規(guī)范內部審計程序，加強規(guī)范化建設。
(4)加強民營企業(yè)內部審計理論研究。西方發(fā)達國家內部審計理論研究和審計實踐，都遠遠地走在了我國的前面，我們可以借鑒，但不能照搬。在我國民營企業(yè)公司制逐步走向成熟和公司利益相關者對公司治理的要求越來越高之時，我們應該花大力氣對這個課題進行研究，以為其健康發(fā)展提供理論上的指導。
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