時(shí)間：2022-12-25 12:56:02
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇會(huì)計(jì)師，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
廣東羊城會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司前身為羊城會(huì)計(jì)師事務(wù)所(“以下簡稱羊城所”)，成立于一九八四年初，是廣州市屬成立最早的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，原隸屬于廣州市財(cái)政局，一九九八年十二月三十一日脫鉤轉(zhuǎn)制為有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所。一九九三年度，羊城所經(jīng)中國證監(jiān)委、財(cái)政部、國家國有資產(chǎn)管理局批準(zhǔn)獲證券業(yè)務(wù)審計(jì)和
證券業(yè)務(wù)資產(chǎn)評估雙重資格，是廣州市近80家會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，唯一獲雙重資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。二000年十一月，經(jīng)中國人民銀行、財(cái)政部(中國)批準(zhǔn)，取得從事金融相關(guān)審計(jì)業(yè)務(wù)的資格。
羊城所的業(yè)務(wù)范圍有審計(jì)、會(huì)計(jì)、稅務(wù)、資產(chǎn)評估、管理咨詢和會(huì)計(jì)電算化軟件評審等。羊城所擁有一批既有專業(yè)知識(shí)，又有豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)、稅務(wù)、金融、管理、評估、法律、電腦工程等各類專業(yè)人才，具有高級(jí)職稱、碩士學(xué)位的有十多人。中青年職員占總?cè)藬?shù)的90％以上，且大部分除專業(yè)學(xué)歷外，還具計(jì)算機(jī)或外（英）語雙學(xué)歷。在境外國際會(huì)計(jì)師公司接受過半年以上專業(yè)培訓(xùn)的中青年占總?cè)藬?shù)的11％。
實(shí)習(xí)期間按照要求和公司安排主要完成以下實(shí)習(xí)工作任務(wù):
1、了解(中國)會(huì)計(jì)師事物所機(jī)構(gòu)組成，人員職責(zé)，基本業(yè)務(wù)。
2、分別熟悉事物所各種會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的操作流程，行業(yè)規(guī)范，協(xié)助會(huì)計(jì)師完成各類業(yè)務(wù)。
3、配合工作人員完成各種辦公室日常工作。
我被分配在公司審計(jì)4部進(jìn)行實(shí)習(xí)，現(xiàn)按照時(shí)間進(jìn)度將實(shí)習(xí)內(nèi)容報(bào)告如下:
第一天早上8:30正式到公司報(bào)道，之后，由部門秘書阿蘭具體負(fù)責(zé)我們在公司實(shí)習(xí)期間的事項(xiàng)安排，我被安排給部門里的一位注冊會(huì)計(jì)師李瑞玲，在未來的兩個(gè)月內(nèi)，我將聽從她的安排，在事務(wù)所的實(shí)習(xí)也便正式開始。
關(guān)鍵詞：審計(jì)獨(dú)立性；職業(yè)道德水平；社會(huì)環(huán)境
獨(dú)立性是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的靈魂。在審計(jì)關(guān)系中，注冊會(huì)計(jì)師通過接受委托人委托，依法對被審計(jì)人的財(cái)務(wù)報(bào)表和會(huì)計(jì)帳目進(jìn)行查證，鑒定其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果是否真實(shí)、合法，是否符合有關(guān)法規(guī)和公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。最終通過出具審計(jì)報(bào)告，如實(shí)將信息反饋給委托者，以解脫自身的受托責(zé)任。要做到如實(shí)將信息反饋給委托者，注冊會(huì)計(jì)師與被審計(jì)人之間保持獨(dú)立性是其必然要求。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，注冊會(huì)計(jì)師不僅要對委托方(所有者)負(fù)責(zé)，還要向受益第三方負(fù)責(zé)。受益第三方可以理解為與審計(jì)結(jié)論具有利益關(guān)系的審計(jì)報(bào)告間接使用人。注冊會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告，是企業(yè)選擇交易伙伴、債權(quán)人貸款投放、潛在的投資者選擇股票、稅務(wù)部門進(jìn)行稅收征管、法院進(jìn)行經(jīng)濟(jì)判決以及政府宏觀決策的重要依據(jù)。因此，注冊會(huì)計(jì)師的職責(zé)是以向委托方負(fù)責(zé)為主線，進(jìn)而擴(kuò)大到社會(huì)公眾。這就要求注冊會(huì)計(jì)師必須切實(shí)與被審計(jì)人、委托方和受益第三方之間任何一方都要保持一種超然獨(dú)立的關(guān)系。天平偏向哪一方，就可能會(huì)使其他方利益受損。例如，如果注冊會(huì)計(jì)師因某種利益牽連而默認(rèn)了上市公司虛增利潤的行為，可能會(huì)使二級(jí)市場上的一部分投資者及稅務(wù)部門暫時(shí)獲益，但從長遠(yuǎn)看，則會(huì)削減公司的持續(xù)經(jīng)營能力(過度的現(xiàn)金股利發(fā)放及稅費(fèi)繳納會(huì)導(dǎo)致公司現(xiàn)金流量嚴(yán)重短缺)，最終會(huì)導(dǎo)致廣大股東利益受損，并可能會(huì)引起其他合作方的過度信賴而使其受損。如果成為一種普遍現(xiàn)象，會(huì)使政府對經(jīng)濟(jì)形勢過于樂觀而造成宏觀經(jīng)濟(jì)決策失誤。因此，獨(dú)立性是注冊會(huì)計(jì)師的靈魂。一旦喪失獨(dú)立性，不僅破壞了委托關(guān)系，而且會(huì)擾亂經(jīng)濟(jì)秩序，甚至引發(fā)社會(huì)動(dòng)蕩。目前我國每年會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查都有一批會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到處罰，究其原因并不是專業(yè)技術(shù)問題，而是獨(dú)立性問題。ACCA上海代表處首席代表兼雇主聯(lián)絡(luò)主管陳國良2006年曾告訴《第一財(cái)經(jīng)日報(bào)》：“目前的會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中，大家專業(yè)技術(shù)都沒問題，能否勝任、能否干出業(yè)績，關(guān)鍵就在于工作態(tài)度和所處的工作環(huán)境?！边@里所講的工作態(tài)度和所處的工作環(huán)境無疑是一個(gè)獨(dú)立性問題。對注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的研究和分析既是一個(gè)理論問題，也是一個(gè)現(xiàn)實(shí)的問題，也許永遠(yuǎn)是一個(gè)與注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的生存和發(fā)展相伴隨的主題。
一、影響注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性的因素
注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性包括兩個(gè)方面——實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立,是指注冊會(huì)計(jì)師在發(fā)表意見時(shí)其專業(yè)判斷不受影響,公正執(zhí)業(yè),保持客觀和專業(yè)懷疑;形式上的獨(dú)立,是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形,使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)I(yè)懷疑受到損害。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立要求注冊會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間必須實(shí)實(shí)在在毫無利害關(guān)系，是一種無形的精神獨(dú)立，是對審計(jì)人員的內(nèi)在要求，通常是難以觀察和度量的；而形式獨(dú)立則是針對第三者而言的，即必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于客戶的身份，是有形的，是可以觀察的，要通過外界來評價(jià)，是對審計(jì)人員的外在要求。實(shí)質(zhì)獨(dú)立與形式獨(dú)立是相輔相成的。注冊會(huì)計(jì)師能否保持獨(dú)立性，歸納起來主要受職業(yè)道德水平和社會(huì)環(huán)境的影響。
(一)職業(yè)道德水平
實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是一種無形的精神獨(dú)立，是對審計(jì)人員的內(nèi)在要求，注冊會(huì)計(jì)師具備良好的職業(yè)道德水平，直接關(guān)系到其實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。美國學(xué)者考爾博格(Kohlberg)曾將個(gè)體的道德發(fā)展過程分為三個(gè)階段:(1)放縱階段。處于這個(gè)階段的個(gè)體,只關(guān)心眼前利益,關(guān)心外部獎(jiǎng)懲,如金錢、地位、名聲等。(2)順從階段。處于這個(gè)階段的個(gè)體承認(rèn)并遵循社會(huì)或有影響的團(tuán)體所界定的品行標(biāo)準(zhǔn)。(3)開悟階段。處于這個(gè)階段的個(gè)體,不限于順從已有的社會(huì)規(guī)范、法律和權(quán)威,而是自覺的按照高水準(zhǔn)的道德規(guī)范選擇自己的行為。在這里,道德規(guī)范不再是強(qiáng)制性的約束,而是一種穩(wěn)定的職業(yè)心理和習(xí)慣。按照這一理論分析我國的注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)界,我國很多注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德意識(shí)的發(fā)展還處在最初的放縱階段。從業(yè)人員對注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)特性尚缺乏全面的認(rèn)識(shí),尚未普遍樹立起強(qiáng)烈的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、責(zé)任意識(shí)以及職業(yè)道德觀念,而是在利益驅(qū)動(dòng)的情況下,做出很多違背職業(yè)道德的行為。其具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
1.片面追求自身的利益,怕失去客戶。在自身利益與公眾利益的權(quán)衡中,取其自身利益為重,處處遷就客戶,對于客戶存在的各種弄虛作假行為,或者視而不見,或者即使有所察覺也不予揭示,甚至與客戶串通搞不恰當(dāng)、隱蔽的會(huì)計(jì)處理,幫助其通過有關(guān)部門的審查,致使嚴(yán)重?fù)p害了國家和公眾的利益。
2.執(zhí)業(yè)不規(guī)范,帶有很大的隨意性和依靠性。在利益驅(qū)動(dòng)下,不能保持獨(dú)立、客觀、公正的立場,執(zhí)業(yè)時(shí)只求數(shù)量、不求質(zhì)量,不執(zhí)行規(guī)定的工作程序,甚至無視職業(yè)道德的約束,隨意出具虛假的驗(yàn)資報(bào)告與審計(jì)報(bào)告。
3.在同行業(yè)的競爭中,采取各種不正當(dāng)?shù)氖侄握袛埧蛻?。具體表現(xiàn)為:為排擠競爭對手,隨意降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn);以公關(guān)交際費(fèi)、信息咨詢費(fèi)等各種名義支付高額的介紹費(fèi)、傭金、手續(xù)費(fèi)或回扣;與有關(guān)部門進(jìn)行收益分成式的業(yè)務(wù)合作等。
（二）社會(huì)環(huán)境
實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立反映在形式上要求注冊會(huì)計(jì)師在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于客戶的身
份，需要良好的社會(huì)環(huán)境加以維護(hù)。然而現(xiàn)實(shí)的社會(huì)環(huán)境在以下幾方面不利于注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的維護(hù)。
1、委托-—關(guān)系的固有限制致使注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)喪失獨(dú)立性存在一定的空間
所有者與注冊會(huì)計(jì)師簽訂審計(jì)約定書，明確雙方的責(zé)任和義務(wù)，并支付一定的報(bào)酬――這樣構(gòu)成了委托－關(guān)系。注冊會(huì)計(jì)師雖然知道獨(dú)立性是行業(yè)的靈魂，但注冊會(huì)計(jì)師是人不是神，一些發(fā)生在一般人身上的問題，如道德風(fēng)險(xiǎn)、工作怠慢、謀取個(gè)體利益而侵蝕委托方利益的行為同樣可能發(fā)生在注冊會(huì)計(jì)師身上。由于專業(yè)性強(qiáng)、信息不對稱性高，所有者很難對注冊會(huì)計(jì)師的“敗德”行為進(jìn)行監(jiān)督，這樣一來注冊會(huì)計(jì)師喪失獨(dú)立性而追求自身利益最大化存在很大空間。
2、審計(jì)關(guān)系失衡破壞了注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性
中國企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和由此產(chǎn)生的審計(jì)關(guān)系失衡在我國表現(xiàn)得比較突出。來自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營者事實(shí)上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會(huì)形同虛設(shè)，經(jīng)營者由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，并決定著審計(jì)人的聘用、續(xù)聘、收費(fèi)等事項(xiàng)，完全成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與客戶之間的審計(jì)關(guān)系中處于從屬地位，破壞了注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，直接降低了注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的價(jià)值，給投資者權(quán)益和資本市場的穩(wěn)定運(yùn)作，乃至我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)自身的發(fā)展都造成了或?qū)⒃斐蓢?yán)重的危害。
3、有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所這種組織形式不利于注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的維護(hù)
有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所這種組織形式風(fēng)險(xiǎn)低,且責(zé)任“有限”,它被業(yè)內(nèi)人士廣為接受。但事實(shí)證明,這一組織形式不利于注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的維護(hù),不利于審計(jì)質(zhì)量的提高。目前,我國有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的最低注冊資本是30萬元,由注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)購事務(wù)所股份,并以其所認(rèn)購股份對事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任,事務(wù)所則以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。在這種組織形式下,注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)都是有限的,實(shí)際損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于廣大投資者因虛假信息遭受的損失,既不能充分激發(fā)注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任意識(shí),也不足以在出現(xiàn)審計(jì)失責(zé)時(shí)懲戒相關(guān)責(zé)任人。
4、會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任方面對注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的維護(hù)缺乏威懾力
注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任主要包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。行政責(zé)任和刑事責(zé)任具有教育制裁的功能,民事責(zé)任則兼有損失救濟(jì)和教育制裁之雙重功能。對于主要是在經(jīng)濟(jì)利益上遭受損害的投資者而言,對違法者民事責(zé)任的追究最能實(shí)現(xiàn)其渴望獲得補(bǔ)償?shù)男睦?對于因追逐經(jīng)濟(jì)利益而放棄獨(dú)立性的注冊會(huì)計(jì)師而言,從經(jīng)濟(jì)利益上對其懲處才能真正罰到痛處。但我國現(xiàn)行的法律、法規(guī),如《注冊會(huì)計(jì)師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》中,涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多,關(guān)于民事責(zé)任的條款卻較少。投資者對事務(wù)所提出民事賠償?shù)乃痉ㄔV訟時(shí),民事賠償條款可操作性差,法院或以“法律不適用”的理由駁回,或者對注冊會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)處罰遠(yuǎn)小于其給社會(huì)公眾造成的損失。這極易誘發(fā)注冊會(huì)計(jì)師激進(jìn)的商業(yè)動(dòng)機(jī)和行為,有時(shí)甚至?xí)閭€(gè)人利益而置公眾利益而不顧。
二、維護(hù)和保持注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的對策
（一）加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育
職業(yè)道德的實(shí)施主要靠注冊會(huì)計(jì)師的道德感和良心，職業(yè)道德建設(shè)的任務(wù)不會(huì)自行實(shí)現(xiàn)，道德品格也難以在每個(gè)人員身上自發(fā)形成，只有通過長期的、潛移默化的、反復(fù)誘導(dǎo)
和教育灌輸，強(qiáng)化注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德觀念，鞏固和發(fā)展良好的職業(yè)道德行為和習(xí)慣來實(shí)現(xiàn)。故從源頭上加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育，可以提高注冊會(huì)計(jì)師的道德自律能力。注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育的實(shí)施一般可采取榜樣示范、輿論引導(dǎo)、監(jiān)督及激勵(lì)的辦法。
1．榜樣示范、輿論引導(dǎo)法。由中注協(xié)組織，對典型的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)崇德個(gè)案實(shí)地調(diào)查后（必須認(rèn)真核實(shí)，切忌夸大其詞），編輯成書，給每一位注冊會(huì)計(jì)師配備，做到人手一冊；同時(shí)采取靈活多樣的注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育問題的思考宣傳形式進(jìn)行輿論引導(dǎo)，充分利用廣播、電視、網(wǎng)絡(luò)、報(bào)刊、雜志等媒體，廣泛宣傳注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德先進(jìn)典型，弘揚(yáng)正氣，樹立誠實(shí)守信等新風(fēng)尚；通過各種形式的檢查評比、研討會(huì)、演講會(huì)、論壇、知識(shí)競賽、有獎(jiǎng)?wù)魑牡然顒?dòng)，營造職業(yè)道德教育的氛圍，研討和宣傳加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)的必要性，學(xué)習(xí)職業(yè)道德的具體內(nèi)容，引導(dǎo)廣大注冊會(huì)計(jì)師在集體中互相學(xué)習(xí)、激勵(lì)和監(jiān)督，互相促進(jìn)。
2．監(jiān)督及激勵(lì)法。首先，將注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育作為年度注冊會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育的主要內(nèi)容。通過各省注協(xié)組織教師講授與案例討論相結(jié)合的方式，監(jiān)督所有注冊會(huì)計(jì)師對相關(guān)教材的內(nèi)容進(jìn)行學(xué)習(xí)，并采用嚴(yán)格的考核方法進(jìn)行考核，沒有達(dá)到規(guī)定要求者，不頒發(fā)后續(xù)教育的結(jié)業(yè)證，同時(shí)作為從業(yè)資格發(fā)證、注冊等工作的依據(jù)之一。在培訓(xùn)期間用心理學(xué)方法提高注冊會(huì)計(jì)師心理調(diào)節(jié)能力，努力排除其心理困惑，錘煉積極向上富有韌性的心理品質(zhì)和個(gè)性。其次，研究建立和實(shí)施注冊會(huì)計(jì)師誠信檔案管理制度，尤其對不道德行為建立懲罰性賠償制度，定期監(jiān)督制度的執(zhí)行情況，推動(dòng)注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育的規(guī)范化、法制化。
（二）營造良好的社會(huì)環(huán)境
通過營造良好的社會(huì)環(huán)境鏟除破壞注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的土壤，針對前文影響注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的社會(huì)環(huán)境因素分析，為了營造良好的社會(huì)環(huán)境主要應(yīng)當(dāng)開展以下幾方面的工作。
（1）改革審計(jì)委托模式
在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，注冊會(huì)計(jì)師不僅要對委托方(所有者)負(fù)責(zé)，還要向受益第三方負(fù)責(zé)，注冊會(huì)計(jì)師的職責(zé)是以向委托方負(fù)責(zé)為主線，進(jìn)而擴(kuò)大到社會(huì)公眾。這個(gè)契約網(wǎng)必然含有提供公共信息產(chǎn)品的約定，在這個(gè)約定中，利益相關(guān)者們應(yīng)當(dāng)推薦一個(gè)代表共同利益的人，這個(gè)人最合適的就是政府，因?yàn)檎哂衅渌M織和個(gè)人所不具備的天然優(yōu)勢，第一，政府是社會(huì)公眾的代表；第二，政府具有獨(dú)一無二的強(qiáng)制力。因此，在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，政府不但要履行傳統(tǒng)的政治職能，而且要承擔(dān)現(xiàn)代的經(jīng)濟(jì)職能。建立一種以政府審計(jì)部門為主、利益相關(guān)人為輔的區(qū)別于原來事務(wù)所與行政機(jī)構(gòu)掛靠關(guān)系的外部審計(jì)委托人機(jī)制。該機(jī)構(gòu)對每個(gè)注冊會(huì)計(jì)師設(shè)置執(zhí)業(yè)信用檔案，專門負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘和報(bào)酬事項(xiàng),由被審計(jì)單位按照一定的標(biāo)準(zhǔn)向該機(jī)構(gòu)繳納審計(jì)費(fèi)用。事務(wù)所的報(bào)酬由該機(jī)構(gòu)支付,從而解決審計(jì)人員對被審計(jì)單位管理當(dāng)局經(jīng)濟(jì)上的依賴,并有利于該機(jī)構(gòu)對事務(wù)所的監(jiān)管。
（2）取消有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式
從提高注冊會(huì)計(jì)審計(jì)獨(dú)立性的角度來看,有限責(zé)任合伙制事務(wù)所是較為理想的選擇。它的最大特點(diǎn)在于既融入了合伙制和有限責(zé)任公司制事務(wù)所的優(yōu)點(diǎn),又摒棄了它們的不足。在這種事務(wù)所組織形式下,無過失的合伙人不必為別人的錯(cuò)誤或舞弊行為付出慘重代價(jià),在很大程度上解除了后顧之憂;有過失的注冊會(huì)計(jì)師則必須承擔(dān)無限賠償責(zé)任,從而提高其風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和整個(gè)事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和防范風(fēng)險(xiǎn)能力。同時(shí)增加社會(huì)公眾對審計(jì)行業(yè)的認(rèn)同感。
截止1999年4月,普華永道、德勤、畢馬威幾大會(huì)計(jì)師事務(wù)所均已采用有限責(zé)任合伙制的組織模式。提高注冊會(huì)計(jì)審計(jì)獨(dú)立性，建立有限責(zé)任合伙制是事務(wù)所組織形式的大勢所趨。
(3)強(qiáng)化民事賠償制度
新人、審計(jì)師、經(jīng)理、合伙人
在清晰的通道里沉著上行
安永每年都在美國舉行全球新晉合伙人聚會(huì)。在合影留念的大照片上，密密麻麻好幾百號(hào)都是剛榮升的合伙人，各種膚色和著裝，一起詮釋多元和包容的含義。呂晨站在了照片上不為人注意的一角。
從入行的A1“小朋友”（該行業(yè)對新人的稱呼）到成為合伙人，呂晨每一步都邁得――用時(shí)下的話說，叫淡定。他說：“這個(gè)行業(yè)給了年輕人一個(gè)較好的職業(yè)平臺(tái)。層級(jí)設(shè)置明顯，每個(gè)人能清晰看到自己的上升通道：第一年是小朋友，做兩年后是高級(jí)審計(jì)師或咨詢師，再做三年變成一個(gè)經(jīng)理，再做五年就有機(jī)會(huì)成為合伙人。只要踏實(shí)做到一定年份，有一定經(jīng)驗(yàn)和能力，就可以晉升到下一個(gè)階段，并享受不同階段的酬勞和收獲，所以我不擔(dān)心做了工作卻沒有好回報(bào)。心態(tài)好了一切都會(huì)好?！?/p>
無獨(dú)有偶，唐敏捷也一樣。問到有“跳級(jí)生”，唐敏捷的回答更顯示出好心態(tài)，“跳級(jí)的人很少，而且對于一個(gè)25到30年的職業(yè)生涯來說，早一年升合伙人跟晚一年升合伙人，其實(shí)分別很小。無論是否跳級(jí)，我們每年都在學(xué)東西。因此我覺得從長遠(yuǎn)的角度來看，作為一個(gè)專業(yè)人士，你真的要很踏實(shí)地一步一步走上去。拔苗助長的話可能會(huì)出現(xiàn)反方向的結(jié)果?！?/p>
問到有沒有厭煩，呂晨說：“我對工作從不敢掉以輕心，更不用說厭煩。這個(gè)行業(yè)有種力量讓人變得沉穩(wěn)和務(wù)實(shí)。”
踢球、徒步，做熱瑜伽
不是會(huì)計(jì)師的時(shí)候是潮人
呂晨畢業(yè)即進(jìn)入四大，有超過12年的稅務(wù)服務(wù)經(jīng)驗(yàn)?？墒撬r(shí)候的夢想?yún)s是做一個(gè)足球運(yùn)動(dòng)員，甚至去職業(yè)的體校試訓(xùn)過，也正是有這樣的經(jīng)歷，公司組織的球賽上，他還能時(shí)不時(shí)地露上“兩腳”。
如今，呂晨還是很喜歡“用腳”，只不過換成了徒步，換成了旅行。2009年，呂晨跟太太去尼泊爾珠峰大本營徒步，整整走了兩個(gè)星期，周圍都是雪山，最高爬到5500米，四下里靜悄悄，舉目望去，四周被喜馬拉雅山脈的一眾高峰環(huán)繞。呂晨很懷念這段經(jīng)歷，因?yàn)闆]電，他們被迫日出而作日落而息，而且沒有電腦沒有手機(jī)沒有俗務(wù)，整個(gè)人很放松，而這恰恰回歸了人最原始和本真、自然的狀態(tài)。如今，他一年至少會(huì)有一次或兩次旅游。有小孩之后，原本熱衷于自然風(fēng)光的他，慢慢地開始去舒適些的城市、人文景點(diǎn)旅行。
除了徒步，呂晨還有一個(gè)愛好――熱瑜伽。所謂“熱瑜伽”，就是通過地暖或其他加熱措施，使瑜伽房的溫度達(dá)到40度到42度左右，在這樣的環(huán)境里做瑜伽以調(diào)整呼吸，促進(jìn)排毒。他說因?yàn)闇囟雀撸詴?huì)流很多汗，每次衣服和毛巾都濕透，有時(shí)做到后來覺得人要死掉了，但結(jié)束之后，就覺得身心完全放松。呂晨覺得這是一個(gè)很好的幫助新陳代謝的運(yùn)動(dòng)。而這個(gè)愛好養(yǎng)成的一開始，呂晨是跟著他太太去的。
普通的美國人，完全不了解中國
教外國人炒中國股
君子訥言敏行，而唐敏捷卻頗“言行皆敏”。采訪從討論養(yǎng)生、冬季進(jìn)補(bǔ)開始，到談?wù)撁朗?、廚藝和食品工業(yè)結(jié)束，內(nèi)容非常豐富發(fā)散，唐敏捷一直侃侃而談，充分分享。
工作兩年拿到CPA資格，去美國實(shí)習(xí)一年半，就拿到美國注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)資格。唐敏捷總結(jié)，自己是一個(gè)發(fā)自心底熱衷不斷學(xué)習(xí)的人，這并非源于危機(jī)感，而是在這過程中他感受到滿足和成就感。
如今堅(jiān)定走專業(yè)人士道路的唐敏捷，念大學(xué)時(shí)的想法卻是做一名商人，賺老外的錢。不過說到賺錢，唐敏捷還的確教過美國人投資中國股市賺錢。2004年10月至2006年4月，唐敏捷在紐約任職。唐敏捷清楚記得，2005年在美國，他發(fā)覺自己收入的購買力縮水，因?yàn)槿嗣駧艈蜗蛸H值2%到3%。他覺察到人民幣不會(huì)也不該一直隨著美元的貶值而貶值，人民幣升值符合中國在世界經(jīng)濟(jì)中的地位。他跟美國一個(gè)項(xiàng)目組里的同事說，你們快點(diǎn)去買中國的股票，隨便買一只都能賺錢，要是下點(diǎn)功夫研究找一只，那肯定能賺大錢。
“跟美國同事一起做項(xiàng)目，我發(fā)現(xiàn)美國的普通人，他們完全不了解中國。有的同事相信了，他們也就真的賺到了，當(dāng)然不相信的是多數(shù)?！?/p>
平時(shí)不自覺，亦無人知
突然發(fā)現(xiàn)自己是天生的廚子
也正是在美國的這段生活、工作經(jīng)歷，讓唐敏捷發(fā)現(xiàn)了自己的一大天賦。他原來是個(gè)“天賦型”的廚子：平時(shí)不自覺，無人知，可是一出手發(fā)現(xiàn)“原來自己有”。
唐敏捷到美國后開始了“沒人管飯”的日子。有一天，想著反正鍋也帶了，調(diào)料全套都有，不如就自己做，然后去唐人街采購一番，就在曼哈頓一個(gè)蠻高級(jí)的公寓樓里面開火了。
一開始發(fā)現(xiàn)不會(huì)煮，真不會(huì)煮，媽媽教過但早就忘了，然后就在網(wǎng)上百度菜譜，按菜譜依葫蘆畫瓢，燒出來發(fā)覺一點(diǎn)不難吃，甚至比媽媽燒的還要好吃。
為了看清自己是不是敝帚自珍，唐敏捷請了很多在美國的朋友到家里鑒定自己手藝，“不是美國人，因?yàn)槊绹烁境圆怀鰜?，他們基本認(rèn)為酸甜的就是好的，他們也基本覺得中國菜都是酸甜的。我請的是來自香港、臺(tái)灣朋友。他們都覺得我燒的很好，尤其是燒紅肉、大排那些硬菜，我覺得我做菜算很有天分?！?/p>
這經(jīng)歷也促使唐敏捷在之后勇于嘗試一些新鮮的東西。
對話呂晨和唐敏捷
“成功”是游刃有余
M：聽說你通過精明買房，成功理財(cái)?shù)墓适隆８覀兎窒硪幌隆?/p>
T：我的投資比較簡單，就是買房產(chǎn)，還有就是買保障型的養(yǎng)老保險(xiǎn)。我沒有股票基金，主要是因?yàn)槲覀兊目蛻艉芏嗍巧鲜泄荆赡軙?huì)出現(xiàn)一些潛在的利益沖突，而且也沒有時(shí)間。
我1998年畢業(yè)，2000年買房，抓住了當(dāng)時(shí)上?！百I房退稅”的政策，因?yàn)槟菚r(shí)商品房剛起步，上海政府鼓勵(lì)大家購買。這個(gè)政策是1998年到2003年間在上海買房，房價(jià)對應(yīng)的個(gè)人所得稅可退還。比如，你買了套價(jià)值100萬的房子，而這五年你的工資等于或高于100萬，那么房價(jià)所對應(yīng)的這部分個(gè)人所得稅，地方政府會(huì)返還。
這是個(gè)三室一廳。到了2005年，我就把它賣了，這樣獲得更大的融資杠桿。我用賣第一套房子的錢在近郊買了一套小別墅。因?yàn)楫?dāng)時(shí)還是比較看好房產(chǎn)市場，從個(gè)人的需求來看，其實(shí)也需要一個(gè)更好的居住環(huán)境。我的同學(xué)中也有炒房的那種，自己或幾個(gè)人湊錢買一個(gè)房子，過幾天賣掉，賺差價(jià)。我的投資并不是這樣的，主要還是從居住角度考慮問題。
M：現(xiàn)在住在近郊嗎？
T：現(xiàn)在公司搬到浦東來，為了工作方便，在陸家嘴這邊買了一套小公寓房，平時(shí)住這，走路上班。周末可能住那個(gè)別墅。
理財(cái)：把房買在人民廣場+買黃金
M：我發(fā)現(xiàn)你們上班人的買房故事都非常經(jīng)典，跟我們講講你的？
L：我第一套房是2001年買的。
M：早買房都是英明的。2001年你畢業(yè)不過三年，當(dāng)時(shí)買房之風(fēng)也不是很盛吧？
L：對。那時(shí)要改善家里的住房條件。那一套買在上海的中環(huán)跟內(nèi)環(huán)之間，當(dāng)時(shí)我父親單位有房貼，可以付一個(gè)三室兩廳的首付，就決定買，月薪只有幾千元的我開始負(fù)責(zé)還房貸。兩年之后那套房交付，我又做了個(gè)相對英明的決定，把原先自己住的一室一廳老房子賣掉，去更靠市中心的地方買了套兩室一廳。后來我結(jié)婚，在人民廣場買房的首付就是靠賣這套兩室一廳的房子。
M：現(xiàn)在可能中環(huán)的房價(jià)都要三四萬。
T：其實(shí)我現(xiàn)在最大的資產(chǎn)80%以上是我現(xiàn)在住的在人民廣場的那套房，是2008年夏天買的，剛看完房，還沒等人家考慮好就硬塞30萬做首付，還跟中介說，一定要讓賣家收下。
把房買在人民廣場，是因?yàn)槲姨谀巧习?。?dāng)時(shí)也有想，是不是花同樣的錢買稍偏遠(yuǎn)的大房子，或者干脆買個(gè)別墅。但是太太不愿意開車，而且她雖有牌照，但卻是一上馬路就不知怎么開的馬路殺手。后來決定在她上班的周圍買。找了中介，很快就找到合意的了，就決定快點(diǎn)搶下來。因?yàn)楦杏X過了那段，房價(jià)還會(huì)大幅度往上走。
M：除了買房，別的領(lǐng)域還有涉獵嗎？
審計(jì)失敗是指注冊會(huì)計(jì)師未按照審計(jì)規(guī)范的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。通常表現(xiàn)為在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的情況下，注冊會(huì)計(jì)師發(fā)表了無保留審計(jì)意見。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為審計(jì)的主體，上市公司為審計(jì)的客體?？梢哉f，目前我國資本市場上存在的審計(jì)失敗情況屢見不鮮，一部分注冊會(huì)計(jì)師對于上市公司的出現(xiàn)的財(cái)務(wù)造假問題未能做到勤勉盡責(zé)，未能在審計(jì)報(bào)告中恰當(dāng)?shù)匕l(fā)表審計(jì)意見，報(bào)告有關(guān)事實(shí)。從而使其喪失了應(yīng)有的獨(dú)立性，甚至成為舞弊行為的同謀。
二、經(jīng)濟(jì)學(xué)角度下的審計(jì)失敗影響因素分析
(一)審計(jì)服務(wù)的商品屬性
從注冊會(huì)計(jì)師與委托人關(guān)系的角度來看，審計(jì)服務(wù)具有商品屬性：注冊會(huì)計(jì)師與委托人雙方以審計(jì)服務(wù)為標(biāo)的、審計(jì)酬金為價(jià)格進(jìn)行的個(gè)別商品交易。這樣，單個(gè)審計(jì)服務(wù)的酬金就完全取決于具體的、個(gè)別的委托人與注冊會(huì)計(jì)師商談的結(jié)果，委托人兼有審計(jì)服務(wù)需求方代表和審計(jì)服務(wù)酬金直接給付者兩種身份，能夠直接影響注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)服務(wù)活動(dòng)，這也是當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)情況?？梢哉f，誰控制了委托人，誰就能成為實(shí)質(zhì)上的委托人。
(二)契約理論下的審計(jì)供給
企業(yè)是一系列契約聯(lián)結(jié)的有機(jī)體，它反映了不同利益主體對其權(quán)利進(jìn)行討價(jià)還價(jià)的結(jié)果。下面針對下述三種契約方式逐步分析從審計(jì)供給的角度分析審計(jì)失敗的原因：
1.初始性契約的失?。何覈局卫淼娜毕?。
初始性契約是審計(jì)契約的初始環(huán)節(jié)，并由它決定了其它兩個(gè)契約。而公司治理這一制度安排在很大程度上影響審計(jì)的信息質(zhì)量和審計(jì)契約尤其是初始性契約的完善和發(fā)展。我國大多數(shù)上市公司經(jīng)營管理層實(shí)際上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，中小股東參與公司經(jīng)營決策程度非常低，由此帶來的內(nèi)部治理機(jī)制失效往往使我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師不得不屈服于上市公司及其內(nèi)部人的壓力。
2.主體性契約的失?。簩徲?jì)獨(dú)立性的缺失
綜觀我國審計(jì)現(xiàn)狀，審計(jì)獨(dú)立性缺失更是存在著政府失靈和市場缺陷雙層面的原因。從政府失靈角度來看，我國政府在審計(jì)市場的過度干預(yù)導(dǎo)致審計(jì)市場的畸形發(fā)展，加上權(quán)力制約機(jī)制的缺損，導(dǎo)致政府的職能出現(xiàn)錯(cuò)位和越位，一些審計(jì)業(yè)務(wù)的介紹甚至審計(jì)結(jié)論都是政府參與的結(jié)果。從市場缺陷角度來看。市場不充分造成的無序競爭致使審計(jì)獨(dú)立性缺失，審計(jì)供給出現(xiàn)不良趨勢。當(dāng)前，我國審計(jì)市場競爭激烈，存在眾多規(guī)模較小、技術(shù)力量薄弱、質(zhì)量控制及自律機(jī)制不健全的事務(wù)所。這些中小事務(wù)所往往違反市場規(guī)則，殺價(jià)競爭，低價(jià)攬客。
3.輔契約的失?。鹤詴?huì)計(jì)師監(jiān)管乏力
審計(jì)失敗案的頻頻爆發(fā)，與行業(yè)監(jiān)管不力也有著脫離不了的干系，監(jiān)管不力導(dǎo)致了審計(jì)的不良供給，從而導(dǎo)致了審計(jì)的失敗。當(dāng)前我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，會(huì)計(jì)服務(wù)市場化程度不高，現(xiàn)行行業(yè)法律法規(guī)不健全，政府職能轉(zhuǎn)變沒有到位，這些都造成我國政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)與行業(yè)協(xié)會(huì)尚未完全分離，以致注冊會(huì)計(jì)師監(jiān)管體制與我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)與注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀及趨勢不相適應(yīng)，監(jiān)管成本高而效率低的問題仍然相當(dāng)突出。
(三)彈性理論下的審計(jì)需求
審計(jì)需求是審計(jì)市場發(fā)展的主要推動(dòng)力，審計(jì)需求包括強(qiáng)制性審計(jì)需求和自愿性審計(jì)需求兩個(gè)層次。所謂強(qiáng)制性審計(jì)需求，是指在政府管制和法律法規(guī)的約束下，要求公司聘請審計(jì)主體進(jìn)行審計(jì)的需求。自愿性審計(jì)需求是在沒有政府管制和法律法規(guī)的約束下，公司處于自身利益的考慮自愿聘請審計(jì)主體進(jìn)行審計(jì)的需求。在自愿性需求的情況下，質(zhì)量對需求的彈性大于價(jià)格對需求的彈性，即更高的質(zhì)量能誘發(fā)出更多的需求，自愿性需求與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)。但在強(qiáng)制性需求的情況下，質(zhì)量對需求的彈性小于價(jià)格對需求的彈性，強(qiáng)制性需求與審計(jì)質(zhì)量負(fù)相關(guān)。其原因主要是權(quán)利與義務(wù)的不對等。
審計(jì)產(chǎn)品作為一種外溢性較強(qiáng)的公共產(chǎn)品，其成本支出主要由被審計(jì)單位負(fù)擔(dān)，與其他利益主體無關(guān)，從而造成了諸多利益主體包括政府機(jī)構(gòu)和投資者的“搭便車”行為。這種強(qiáng)制性地要求企業(yè)接受審計(jì)而審計(jì)費(fèi)用又由被審計(jì)單位全部承擔(dān)的制度，只能導(dǎo)致審計(jì)需求的逆向選擇，即對高質(zhì)量的審計(jì)需求減少，轉(zhuǎn)而尋求價(jià)格低廉的審計(jì)服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)省成本和完成強(qiáng)制義務(wù)的雙重目的。這樣，審計(jì)的有效需求會(huì)逐漸萎縮。正是由于這樣一種逆向選擇，導(dǎo)致審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)大大地增加。
三、防范審計(jì)失敗的相關(guān)建議
要防范審計(jì)失敗，我認(rèn)為在以下幾個(gè)方面可以進(jìn)行改進(jìn)：
(一)完善相關(guān)法律。從防范審計(jì)失敗的角度出發(fā)，法律是最具有預(yù)防和懲戒審計(jì)失敗的工具，也是保障投資者根本利益的堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。
(二)加強(qiáng)審計(jì)文化建設(shè)。加快注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)誠信建設(shè)步伐，完善誠信檔案體系和聲譽(yù)機(jī)制，提高審計(jì)信用度。
四、加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管。
(三)改革監(jiān)管體制。轉(zhuǎn)變政府角色，加強(qiáng)行業(yè)法制建設(shè)和監(jiān)管，增加司法救濟(jì)配給，為行業(yè)的和諧發(fā)展提供制度保障。
近十幾年來，上市公司財(cái)務(wù)造假案屢見不鮮，很多財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊案例都涉及注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)合謀問題，審計(jì)不僅沒有發(fā)揮其最后的把關(guān)作用，反而因提供虛假鑒證而成為財(cái)務(wù)報(bào)告造假的“幫兇”。審計(jì)合謀不僅嚴(yán)重?fù)p害到社會(huì)公眾的合法權(quán)益，危及資本市場的正常運(yùn)轉(zhuǎn)與資源的優(yōu)化配置，擾亂了市場經(jīng)濟(jì)秩序，更嚴(yán)重影響了公眾投資者對會(huì)計(jì)信息、審計(jì)公信力乃至整個(gè)社會(huì)信用系統(tǒng)的信心，侵蝕著注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存與發(fā)展。本文就注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)合謀的形成機(jī)理和具體成因、防治對策等問題談些看法。
1審計(jì)合謀及其形成的一般機(jī)理
“合謀”就是通常所說的被“俘獲”、被拖下水。它是由美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家斯蒂格勒和布坎南等人在研究政府管制經(jīng)濟(jì)學(xué)和公共選擇理論時(shí)所提出的概念。審計(jì)合謀指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)過程中，為了自身利益的最大化而喪失基本的執(zhí)業(yè)獨(dú)立性要求，迎合被審計(jì)單位財(cái)務(wù)造假、歪曲提供會(huì)計(jì)信息的需要而做出的虛假鑒證或虛偽陳述，最終導(dǎo)致有預(yù)謀的“審計(jì)信息失真”行為。
審計(jì)合謀形成的一般機(jī)理主要包括以下兩個(gè)方面：
1.1合謀行為的自發(fā)性動(dòng)機(jī)自發(fā)性動(dòng)機(jī)是指源自注冊會(huì)計(jì)師自身因素，由其內(nèi)在需要而產(chǎn)生的行為動(dòng)機(jī)。這類動(dòng)機(jī)不受外部因素干擾，是審計(jì)合謀行為的原始驅(qū)動(dòng)力。根據(jù)“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)，逐利也是注冊會(huì)計(jì)師的本性，其在執(zhí)業(yè)過程中會(huì)根據(jù)成本效益分析的結(jié)果來決定對法律、準(zhǔn)則、道德規(guī)范的執(zhí)行態(tài)度；其次，在企業(yè)治理結(jié)構(gòu)中，審計(jì)作為與委托雙方均保持獨(dú)立的第三方，注冊會(huì)計(jì)師不是企業(yè)剩余索取權(quán)的持有者，這客觀上又導(dǎo)致了其偷懶、監(jiān)督不力乃至合謀動(dòng)機(jī)的產(chǎn)生。
1.2合謀行為的引致性動(dòng)機(jī)引致性動(dòng)機(jī)是指審計(jì)師源于外部因素刺激而產(chǎn)生的行為動(dòng)機(jī)，影響較大的主要有以下三類因素：①信息不對稱。反映受托責(zé)任履行情況的會(huì)計(jì)信息由于其生成過程由人一手把持，委托人處于信息劣勢地位，委托人只得雇傭?qū)徲?jì)師來挖掘人的“私人信息”，但這又形成了審計(jì)師的“私人信息”。而當(dāng)自利的審計(jì)師與人達(dá)成一致，憑借其“私人信息”共同向委托人尋租時(shí)，審計(jì)合謀行為便產(chǎn)生了。②治理機(jī)制失調(diào)。一項(xiàng)審計(jì)行為中涉及的委托人、審計(jì)師和被審計(jì)人構(gòu)成了一種特殊的治理機(jī)制，彼此之間并存在利益關(guān)系。但實(shí)務(wù)中大量存在的“委托人缺位”現(xiàn)象導(dǎo)致了審計(jì)委托人與被審計(jì)人的合一，使擁有私人信息并極力回避監(jiān)督的被審計(jì)人聘請審計(jì)師來挖掘自己擁有的私人信息，其結(jié)果必然使審計(jì)流于形式，甚至形成合謀。③激勵(lì)機(jī)制殘缺。審計(jì)委托人要得到審計(jì)師的積極合作，必須依靠強(qiáng)有力的激勵(lì)機(jī)制，使審計(jì)師的所得沒有與審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)后果聯(lián)系起來，不管審計(jì)師盡力與否都能獲得固定的審計(jì)費(fèi)。在相關(guān)條件具備時(shí)，審計(jì)師通過與被審計(jì)人合謀，謀求合同外收益也就具有了相當(dāng)?shù)目赡苄浴?/p>
2我國審計(jì)合謀的特殊環(huán)境因素
2.1行政介入審計(jì)事務(wù)在審計(jì)合謀問題上，中央政府有關(guān)部門自然要求加強(qiáng)對企業(yè)和中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管力度，以維護(hù)市場秩序，保障資源的優(yōu)化配置，但由于地方政府的利益往往受所轄地區(qū)公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的影響，特別是上市公司能增加地方政府的業(yè)績，所以在爭取上市“殼資源”、避免摘牌時(shí)，有些地方政府非但不進(jìn)行監(jiān)管，反而縱容公司的造假行為，這使得地方政府往往成為審計(jì)合謀的“幫兇”。在地方政府的強(qiáng)大壓力下，注冊會(huì)計(jì)師明知有假往往也只能委曲求全。
2.2不合理的公司治理結(jié)構(gòu)
2.2.1產(chǎn)權(quán)主體虛置或缺位導(dǎo)致關(guān)系不明誘發(fā)審計(jì)合謀
我國上市公司中，國有公司占據(jù)相當(dāng)大的比重。這一部分上市公司的治理結(jié)構(gòu)中有一個(gè)共同的特點(diǎn)——企業(yè)的產(chǎn)權(quán)主體虛置或缺位。這使得國有上市公司的管理當(dāng)局在審計(jì)關(guān)系中同時(shí)具備了審計(jì)委托人和被審計(jì)人的雙重身份。從理論上講，這種雙重身份是產(chǎn)生審計(jì)合謀的溫床。因?yàn)閾碛兴饺诵畔⒍鴺O力回避股東（全體公民）監(jiān)督的管理層，不會(huì)真心實(shí)意地積極的請審計(jì)人員來挖掘不利于自己的信息揭示給股東。這一信息經(jīng)濟(jì)學(xué)上的悖論現(xiàn)象，使得審計(jì)人員幫助被審計(jì)單位出謀劃策，鉆準(zhǔn)則空子甚至做假賬之類的合謀現(xiàn)象時(shí)常發(fā)生。民營上市公司也存在上述問題，在審計(jì)過程中，無論是由董事會(huì)出面，還是由經(jīng)理層出面委托事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，都成了管理當(dāng)局委托事務(wù)所對自己編制的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，并且審計(jì)費(fèi)用也由管理當(dāng)局與會(huì)計(jì)師事務(wù)所協(xié)商確定，經(jīng)總經(jīng)理授權(quán)后方可支付。注冊會(huì)計(jì)師與公司管理當(dāng)局相比，事實(shí)上處于劣勢地位，要保持審計(jì)過程中的獨(dú)立性相當(dāng)困難，否則就會(huì)喪失客戶。
2.2.2強(qiáng)管理層格局和利益驅(qū)動(dòng)我國很多上市公司是國有性質(zhì)，國有控股公司的老總一般都是“欽差大臣”或者元老級(jí)人物，“鐵腕治理”是其比較典型的一個(gè)特征。那些不參與經(jīng)營管理的所有者——中小股東們的話語權(quán)很小。
當(dāng)前的付費(fèi)制度造成了事務(wù)所與公司之間的“雇傭”關(guān)系。上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)更是事務(wù)所爭搶的目標(biāo)，誰都不愿意主動(dòng)輕易退出?！皬?qiáng)管理層，盲所有者，弱中介”的格局由此形成，成為審計(jì)合謀的主要條件之一。
公司管理層的利益與公司經(jīng)營狀況息息相關(guān)。具體地說，就是管理者的利益與企業(yè)業(yè)績緊密掛鉤。作為管理層，當(dāng)然希望自己經(jīng)營管理的公司的業(yè)績越來越好，好上加好?？墒?，總有一些公司的業(yè)績不理想，甚至虧損。于是，便產(chǎn)生“有了業(yè)績，夸大業(yè)績；沒有業(yè)績，制造業(yè)績，甚至也要制造大業(yè)績”的現(xiàn)象，這樣的利益驅(qū)動(dòng)催生了合謀。
2.2.3內(nèi)部審計(jì)失靈國有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門，絕大多數(shù)由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)，實(shí)際上是企業(yè)的一個(gè)附屬機(jī)構(gòu)，是為管理層服務(wù)的，而不是為股東服務(wù)的。他們的職責(zé)更多的是防止內(nèi)部小人物違反公司規(guī)定行為的發(fā)生。對于企業(yè)的高層，他們根本管不到，也不敢管。缺乏內(nèi)部審計(jì)的有效控制，在外部審計(jì)監(jiān)督失效的情況下，高層管理人員幾乎可以為所欲為。
2.3法律處罰力度不夠，效率低下我國目前市場監(jiān)管機(jī)制與制度的缺陷以及不嚴(yán)格的懲罰力度是導(dǎo)致審計(jì)合謀的重要原因，不完善的公司治理結(jié)構(gòu)加大了監(jiān)管和懲罰的難度，而監(jiān)管機(jī)制的不健全和較輕的懲罰力度則縱容和加劇了不完善治理結(jié)構(gòu)下的企業(yè)管理當(dāng)局進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊與審計(jì)意見的尋租。其一，我國《會(huì)計(jì)法》、《公司法》和《證券法》雖然都對上市公司及管理層的責(zé)任作出規(guī)定，但是對他們違規(guī)的處罰力度較輕，與他們利用虛假信息牟取的暴利相比微不足道。其二，處罰時(shí)間嚴(yán)重滯后，這使法律的威懾力大打折扣。有學(xué)者研究我國證監(jiān)會(huì)處罰時(shí)間延后在3年以上的達(dá)到80.91%。其三，民事責(zé)任條款欠缺，訴訟成本高。目前，民事責(zé)任僅在《證券法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等部分條文中有些原則性規(guī)定：而2002年1月15日最高人民法院的《通知》又規(guī)定了4項(xiàng)前置條件，幾乎使會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任成了“不勝之訴”。其四，對中介機(jī)構(gòu)追究不力，執(zhí)法不嚴(yán)。
2.4審計(jì)市場的過度競爭我國審計(jì)市場存在著會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量眾多、規(guī)模偏小的特點(diǎn)。近幾年來會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)量更是劇增。另一方面，四大國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所搶走了很大一部分市場。目前審計(jì)行業(yè)基本上是一個(gè)買方市場，惡性、無序競爭的泛濫，使一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得不以喪失其獨(dú)立性為代價(jià)來求得自身的生存和發(fā)展，從而不得不屈從于客戶公司的壓力，迎合審計(jì)合謀的要求。另外，我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所大都是有限責(zé)任公司，注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)較小，因此對注冊會(huì)計(jì)師機(jī)會(huì)主義行為約束較小。再者，我國審計(jì)收費(fèi)不按審計(jì)時(shí)間計(jì)算，而是根據(jù)被審單位的資產(chǎn)規(guī)模來計(jì)算的。在客戶規(guī)模一定的條件下提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)必然增加成本，而企業(yè)所需要的是價(jià)格最低、帶來麻煩最小的會(huì)計(jì)事務(wù)所。
2.5缺乏激勵(lì)制度委托人需要提供給注冊會(huì)計(jì)師報(bào)酬以激勵(lì)其鑒證被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息真實(shí)性，而被審計(jì)單位管理層同樣為了自身利益也將積極地賄賂注冊會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在獲得的賄賂高于委托人提供的報(bào)酬且對審計(jì)合謀的檢查力度不足、法律約束淡化情況下，注冊會(huì)計(jì)師有極大的可能性會(huì)選擇審計(jì)合謀，這是作為一個(gè)“經(jīng)濟(jì)人”的理性考慮結(jié)果。而且，在由三方構(gòu)成的審計(jì)委托關(guān)系中，不能參與合謀的注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所就要面臨被解聘的命運(yùn)，依靠提供審計(jì)服務(wù)而獲取審計(jì)費(fèi)用生存的注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性顯然無法保證。
3審計(jì)合謀的防治對策
3.1完善公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)只有改變國有上市公司國有股、法人股“一股獨(dú)大”的畸形公司治理結(jié)構(gòu)，為企業(yè)找到能夠真正負(fù)責(zé)任、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)權(quán)代表者，以強(qiáng)化所有者對經(jīng)營者的約束，才能使得上市公司治理正?；托袨槔硇曰?，才有可能從根本上堵住虛假財(cái)務(wù)信息的源頭。企業(yè)可以通過建立審計(jì)、薪酬和提名委員會(huì)來加強(qiáng)內(nèi)部管理，也可以發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者，使得分散的股權(quán)得以相對集中，同時(shí)對管理層實(shí)行期股、期權(quán)激勵(lì)制度，使得經(jīng)理層的利益和公司的長遠(yuǎn)利益緊密聯(lián)系起來，達(dá)到降低委托成本的目的。當(dāng)公司依法合理地設(shè)置了股東會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層、監(jiān)事會(huì)等內(nèi)部法人治理結(jié)構(gòu)，并真正做到各負(fù)其責(zé)、各司其職時(shí)，才算真正建立了公司內(nèi)部的權(quán)力制衡機(jī)制。這時(shí)，由代表廣大股東利益的董事會(huì)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，就可以有效地防止會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師被動(dòng)與公司管理當(dāng)局合謀的情形。
3.2加強(qiáng)政府監(jiān)管的力度為了有效防止審計(jì)合謀的發(fā)生，維護(hù)社會(huì)公眾的利益，保證投資者的信心，政府一要加大對違規(guī)審計(jì)師和事務(wù)所的查處力度，決不姑息手軟；二要盡快制定、修改和完善相關(guān)法律和準(zhǔn)則，加強(qiáng)對嚴(yán)格按規(guī)范執(zhí)業(yè)的注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的保護(hù)，增強(qiáng)他們對財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊者說“不”的力量；三要積極采用市場導(dǎo)向的監(jiān)管體制，加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和人員的組織化和專業(yè)化建設(shè)，應(yīng)在各級(jí)注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)行業(yè)自律和政府財(cái)政部門法定監(jiān)督之外，設(shè)立特定權(quán)威部門，對注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行經(jīng)常性的監(jiān)督檢查，還應(yīng)引入“同業(yè)互查”，以提高整個(gè)審計(jì)行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。此外，為預(yù)防審計(jì)合謀發(fā)生，還應(yīng)發(fā)揮多重外部監(jiān)督的作用，媒體、社會(huì)公眾也應(yīng)被包括在監(jiān)督主體的范圍之內(nèi)，從而顯著增大審計(jì)合謀被發(fā)現(xiàn)的概率。
3.3大力發(fā)展有限合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所，是事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，各合伙人對個(gè)人執(zhí)業(yè)承擔(dān)無限責(zé)任，合伙人之間不相互承擔(dān)連帶責(zé)任的民間審計(jì)組織形式。它是20世紀(jì)90年代中期后國際上逐漸通行的一種會(huì)計(jì)事務(wù)所組織形式，并已成為當(dāng)今會(huì)計(jì)師行業(yè)組織形式發(fā)展的一大趨勢。我國也要大力發(fā)展，以加大注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的壓力，制約其合謀行為的滋生。
3.4加強(qiáng)社會(huì)誠信體系建設(shè)誠信是市場經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)，作為市場經(jīng)濟(jì)秩序的忠實(shí)維護(hù)者，注冊會(huì)計(jì)師更要講誠信。要建立全社會(huì)的信用體系，加強(qiáng)對注冊會(huì)計(jì)師和公司管理層及財(cái)會(huì)人員的道德約束，為審計(jì)人和被審計(jì)單位雙方的誠信和行為規(guī)范構(gòu)筑一個(gè)良好的社會(huì)環(huán)境。
3.5引入聲譽(yù)處罰機(jī)制對事務(wù)所承擔(dān)的責(zé)任應(yīng)加以延伸，不僅要包括整個(gè)事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)資產(chǎn)，還應(yīng)包括所內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師的個(gè)人聲譽(yù)資產(chǎn)，將注冊會(huì)計(jì)師的個(gè)人財(cái)富與聲譽(yù)掛鉤，使其在面對審計(jì)合謀賄賂時(shí)認(rèn)識(shí)到：一次審計(jì)合謀不但會(huì)給自己及其合伙人帶來經(jīng)濟(jì)上的損失，還會(huì)使其本人及整個(gè)事務(wù)所的聲譽(yù)急劇下降，在今后相當(dāng)長的一段時(shí)間內(nèi)蒙受喪失業(yè)務(wù)的嚴(yán)重?fù)p失，并有可能惡性循環(huán)下去，最終導(dǎo)致合伙所倒閉，由此促使審計(jì)師因珍視聲譽(yù)而拒絕合謀。防止審計(jì)合謀還要注重聲譽(yù)處罰與法律處罰相結(jié)合，法律處罰是聲譽(yù)處罰的有效保證，通過加大民事賠償力度和強(qiáng)化刑事處罰責(zé)任追究機(jī)制，使合謀成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于合謀收益，使鋌而走險(xiǎn)的舞弊者人財(cái)兩空，直至出局，才能從根本上有效遏制審計(jì)合謀的發(fā)生。
審計(jì)合謀的治理工作是一個(gè)系統(tǒng)的工程。對審計(jì)合謀的防治需要被審單位、事務(wù)所、監(jiān)管當(dāng)局以及社會(huì)各界的共同努力才能得以實(shí)現(xiàn)。因此，這是一個(gè)需要整個(gè)全社會(huì)共同關(guān)注并努力的長期過程。相信隨著我國法治體制的不斷健全以及社會(huì)誠信的逐步建立，審計(jì)合謀問題一定會(huì)得到妥善的處理，審計(jì)市場也將走上規(guī)范化發(fā)展的道路，這將為我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)持續(xù)、快速、健康的發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
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一、盈余管理的識(shí)別
注冊會(huì)計(jì)師要有效地實(shí)施盈余管理審計(jì)，必須對盈余管理有深入的了解，對盈余管理存在的可能性進(jìn)行識(shí)別，對事項(xiàng)是不是盈余管理進(jìn)行判斷。
1、盈余管理的概念判斷。盈余管理是企業(yè)管理當(dāng)局為了誤導(dǎo)利益關(guān)系人(包括現(xiàn)實(shí)的和潛在的債權(quán)和股權(quán)資本提供者、勞務(wù)提供者、財(cái)務(wù)中介機(jī)構(gòu)、供應(yīng)商和顧客)對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的理解或影響那些基于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的契約的結(jié)果，在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告和“構(gòu)造”交易事項(xiàng)以改變財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)作出職業(yè)判斷的過程。因此盈余管理只發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷以誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)營業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的利益關(guān)系人(或某類利益關(guān)系人)決策的情形。管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷使得財(cái)務(wù)報(bào)告對用戶具有更多的信息含量則不應(yīng)視為盈余管理。
2、盈余管理動(dòng)機(jī)的考察。盈余管理動(dòng)機(jī)對盈余管理的產(chǎn)生起著決定性的作用。沒有特定的動(dòng)機(jī)，管理當(dāng)局就會(huì)本著公允反映經(jīng)營業(yè)績的原則進(jìn)行職業(yè)判斷。管理層盈余管理的動(dòng)機(jī)主要有以下三種：
(1)契約動(dòng)機(jī)。如果公司和其它利益關(guān)系人依賴會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)來決定他們之間的交易，盈余管理的契約動(dòng)機(jī)就會(huì)產(chǎn)生。契約動(dòng)機(jī)主要有債務(wù)契約動(dòng)機(jī)和管理報(bào)酬契約動(dòng)機(jī)。
債務(wù)契約。企業(yè)經(jīng)營所需資金在很大程度上依賴于金融機(jī)構(gòu)的信貸資金，金融機(jī)構(gòu)在貸款時(shí)一般會(huì)設(shè)置一些保護(hù)性條款，對一些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和其衍生數(shù)據(jù)(營運(yùn)資本，可賺取利息倍數(shù))作出規(guī)定，以防止經(jīng)營者損害債權(quán)人利益。當(dāng)企業(yè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)臨近契約規(guī)定底線，面臨違背契約風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，管理當(dāng)局就很可能改變會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以避免違反契約。
管理報(bào)酬契約。典型的管理報(bào)酬契約一般都將管理層的獎(jiǎng)金與公司盈余掛鉤。因此管理層經(jīng)常會(huì)運(yùn)用會(huì)計(jì)判斷來調(diào)節(jié)盈余以增加他們現(xiàn)在和將來的報(bào)酬。
(2)、資本市場動(dòng)機(jī)。由于公司報(bào)告的盈余與其市場價(jià)值密切相關(guān)，因此出于資本市場動(dòng)機(jī)來進(jìn)行的盈余管理就層出不窮。國外研究表明，首次發(fā)行股票前，管理當(dāng)局存在著嚴(yán)重的高估盈余的行為。因?yàn)槭状喂_發(fā)行股票的企業(yè)并沒有一個(gè)已確定的市場價(jià)格，募股說明書中披露的財(cái)務(wù)信息就成為確定股價(jià)的重要信息來源。因此一個(gè)即將上市的企業(yè)，其管理層很可能對募股說明書中的盈余進(jìn)行管理，以使公司股票有一個(gè)理想價(jià)位。在我國，比較典型的出于市場動(dòng)機(jī)進(jìn)行的盈余管理還發(fā)生在公司為獲得配股資格和維持上市資格時(shí)。由于配股資格的獲得直接影響上市公司后續(xù)資金的注入，投資項(xiàng)目規(guī)模的擴(kuò)張，能否獲得配股資格對于上市公司來說就非常重要，因此公司存在強(qiáng)烈的盈余管理動(dòng)機(jī)以取得配股資格。我國學(xué)者的實(shí)證研究的結(jié)果也證明了這一點(diǎn)。同樣，由于企業(yè)的上市能給投資者帶來極大的利益，上市公司在經(jīng)營不力，面臨因連續(xù)三年虧損而摘牌時(shí)，也很可能通過盈余管理先攤多轉(zhuǎn)費(fèi)用，為第三年“轉(zhuǎn)虧”作準(zhǔn)備，以避免摘牌。
(3)、監(jiān)管動(dòng)機(jī)。如果報(bào)告盈余會(huì)影響監(jiān)管層或政府官員的行為時(shí)，監(jiān)管動(dòng)機(jī)就會(huì)出現(xiàn)。通過實(shí)施盈余管理，管理層可以促使政府放松管制。例如：受到明顯的政治關(guān)注的企業(yè)，如壟斷企業(yè)會(huì)希望通過盈余管理使凈收益最小化以降低受關(guān)注的程度；尋求進(jìn)口管制(如提高關(guān)稅，進(jìn)口配額)的公司也可能低報(bào)盈余以夸大國外產(chǎn)品的進(jìn)入所造成的損失，從而增加得到利好政策的可能性。
二、盈余管理的重要性判斷
在盈余管理進(jìn)行識(shí)別的基礎(chǔ)上，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)在相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，以職業(yè)所應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度對涉及盈余管理的事項(xiàng)的重要性進(jìn)行判斷。在我國，與盈余管理直接相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則主要是中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)《審計(jì)重要性》。該準(zhǔn)則所定義的重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷和決策。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩個(gè)方面的特征。1、在數(shù)量方面，金額大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)一般比金額小的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)更重要；小額錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的累計(jì)，也可能會(huì)對會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。在存在盈余管理動(dòng)機(jī)的前提下，這種錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)很可能是管理當(dāng)局的有意安排，更應(yīng)引起注冊會(huì)計(jì)師的注意。2、在評估財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的可能性時(shí)，必須特別重視其質(zhì)量特征，如涉及舞弊和違法行為的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)；影響財(cái)務(wù)報(bào)表趨勢的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)：迎合財(cái)務(wù)分析師盈余預(yù)測的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)；影響契約履行的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)以及不期望出現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)等。在這些情況下，錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的金額即使很小，從性質(zhì)上考慮仍是很重要的。因此，有意識(shí)地進(jìn)行盈余管理以改變會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的行為，不論其影響金額的大小，都應(yīng)認(rèn)為是重要的。
三、盈余管理審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域
阿瑟.列維特在“數(shù)字游戲”的演講中指出了美國上市公司進(jìn)行盈余管理的五種常見手法：一次性地在資產(chǎn)負(fù)債表上沖銷“大量的公司重組費(fèi)用”；利用收購兼并會(huì)計(jì)的所謂“創(chuàng)新”；濫用重要性原則；根據(jù)不真實(shí)的假定去估計(jì)負(fù)債，形成混雜的秘密準(zhǔn)備；提前確認(rèn)收入。這些現(xiàn)象在我國也經(jīng)常出現(xiàn)。下面這些方法是盈余管理常用的手段，注冊會(huì)計(jì)師在盈余管理審計(jì)時(shí)應(yīng)予以特別關(guān)注。1、計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，故意高估預(yù)計(jì)使用年限和殘值，減少當(dāng)期折舊費(fèi)用。2、現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將資產(chǎn)可收回金額和賬面價(jià)值進(jìn)行比較，計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。管理層可能會(huì)通過高估資產(chǎn)的可收回金額減少減值準(zhǔn)備，上調(diào)當(dāng)前收益。3、企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間通過關(guān)聯(lián)方交易，采用高于或低于正常交易的價(jià)格進(jìn)行交易，以增加或減少盈余。4、資產(chǎn)處置所帶來的收益必須在處置期間確認(rèn)，管理層通過調(diào)控處置資產(chǎn)的時(shí)間來調(diào)節(jié)盈余。5、利用資產(chǎn)置換、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、出售資產(chǎn)等方式進(jìn)行資產(chǎn)重組，以粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。61管理層在年末多接訂單，向顧客提供更優(yōu)惠的折扣和信用條件，以增加收入和盈余。7、利用資產(chǎn)評估來虛增資產(chǎn)。
四、盈余管理審計(jì)程序
1、審計(jì)計(jì)劃階段，審計(jì)人員必須對盈余管理保持高度的警惕性和敏感性。審計(jì)小組應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位經(jīng)營狀況和所屬行業(yè)的特點(diǎn)，與管理當(dāng)局、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)審人員和企業(yè)職工的交流所獲得的信息、被審計(jì)單位呈報(bào)給有關(guān)管理機(jī)構(gòu)報(bào)告中的信息、以前年度和中期財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)意見來確定被審單位是否存在盈余管理動(dòng)機(jī)。需特別指出的是，如果被審計(jì)單位法人治理結(jié)構(gòu)不完善，年底突擊召開董事會(huì)或臨時(shí)股東大會(huì)，會(huì)計(jì)利潤與現(xiàn)金收益不對稱，財(cái)務(wù)指標(biāo)接近臨界點(diǎn)，關(guān)聯(lián)方交易和非經(jīng)常易所帶來的利潤占較大比重時(shí)，被審計(jì)單位進(jìn)行盈余管理的可能性就更大。
2、注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)將管理層編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的重要估計(jì)與注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)相關(guān)審計(jì)證據(jù)表明的最合理的估計(jì)之間的差異作一個(gè)整體比較。雖然有些個(gè)別估計(jì)差異單個(gè)來看并不重要，但這些差異的累積結(jié)果很可能超過重要性水平，綜合起來很可能對被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，從而影響對會(huì)計(jì)報(bào)表所出具的審計(jì)意見。此時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)重新評價(jià)管理當(dāng)局會(huì)計(jì)估計(jì)的整體合理性。
1、考生應(yīng)當(dāng)通過注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試網(wǎng)上報(bào)名系統(tǒng)進(jìn)行報(bào)名。按照網(wǎng)站提示注冊并填寫報(bào)名信息上傳相關(guān)資料、進(jìn)行資格審核、繳費(fèi)。
2、考生可以選擇一次報(bào)名五個(gè)考試科目，也可以分多次報(bào)名。
3、完成報(bào)名資格審核的報(bào)名人員，以及無需進(jìn)行資格審核的報(bào)名人員、應(yīng)屆畢業(yè)生報(bào)名人員在報(bào)名信息填寫完成后，通過網(wǎng)上支付交納考試報(bào)名費(fèi)。交費(fèi)完成視為報(bào)名程序完成。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
1、兩者是沒有區(qū)別的。
2、初級(jí)會(huì)計(jì)職稱即助理會(huì)計(jì)師。國家現(xiàn)有會(huì)計(jì)職稱：初級(jí)、中級(jí)和高級(jí)，初級(jí)會(huì)計(jì)職稱亦稱為助理會(huì)計(jì)師，中級(jí)職稱又稱為會(huì)計(jì)師，高級(jí)職稱又稱為高級(jí)會(huì)計(jì)師，其中高級(jí)會(huì)計(jì)師又分為副高級(jí)會(huì)計(jì)師和正高級(jí)會(huì)計(jì)師，副高級(jí)會(huì)計(jì)師相當(dāng)于副研究員或副教授，正高級(jí)會(huì)計(jì)師相當(dāng)于研究員或教授。
3、其中初級(jí)會(huì)計(jì)師，即助理會(huì)計(jì)師，僅持有會(huì)計(jì)從業(yè)資格證的不屬于初級(jí)職稱，只是擁有可以從事會(huì)計(jì)工作資格。并非擁有初級(jí)職稱。初級(jí)會(huì)計(jì)職稱（助理會(huì)計(jì)師）需要在一年內(nèi)同時(shí)通過《經(jīng)濟(jì)法基礎(chǔ)》和《初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》這兩門課程，才予評發(fā)初級(jí)專業(yè)技術(shù)職稱證書。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
